Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de octubre de 2015. Operaciones financieras no habituales que no se incluyen en la prorrata del IVA
A través de esta sentencia se aclara el concepto de operaciones accesorias que se establece en el artículo 174.2.b) de la Directiva 2006/112/CE en relación con las operaciones financieras accesorias que deben excluirse de la regla de prorrata, y lo hace recordando, en primer lugar, la incorrecta transposición de la norma europea a la norma española, en cuyo artículo 104.Tres.4º de la Ley del IVA se hace referencia a operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo.
El asunto versa sobre la venta de las participaciones que una entidad financiera tiene en su cartera de otra entidad, las cuales son traspasadas a una entidad financiera en Andorra dentro del marco regulatorio nacional.
La entidad financiera solicitó a través de la correspondiente declaración del IVA la devolución del Impuesto conforme a la aplicación de una prorrata del 14%. No obstante, en un momento posterior, la entidad inició un procedimiento de rectificación de autoliquidación y solicitó una devolución mayor, conforme a una prorrata del 19%, al entender que la operación de la venta de participaciones otorgaba el derecho a la deducción por ser el destinatario un establecido fuera de la UE (art. 94.Uno.3º) y, por lo tanto, el beneficio de la venta debió incluirse también en el numerador de la prorrata.
Una vez analizada la nueva solicitud, la Administración Tributaria entendió que, si bien la operación de la venta de participaciones tiene una naturaleza financiera, la misma era una operación no habitual que no debe formar parte ni del numerador ni del denominador de la prorrata, por lo tanto, en vez de incluirla en el numerador, procedió a excluirla del denominador, resultando en una prorrata del 15%.
El primer motivo del recurso de casación presentado por la entidad ante el Tribunal Supremo conviene en determinar si el beneficio obtenido por la venta de las participaciones debe quedar excluido del cálculo de la prorrata por aplicación del artículo 104.Tres.4º de la LIVA por no ser una actividad habitual de la compañía o si debe incluirse en el numerador y en el denominador.
Por su parte, el Tribunal Supremo, en conformidad con lo manifestado por la recurrente, hace mención a la incorrecta transposición a la norma interna del artículo 19.2 de la Sexta Directiva, el cual hace referencia a operaciones accesorias y no a operaciones que no constituyan actividad empresarial habitual. Así, no es lo mismo operación habitual que operación accesoria, habiendo sido esta última ya definida por la jurisprudencia del TJUE y, en virtud de la aplicación directa de la Directiva, el Tribunal Supremo determina la necesidad de analizar si la operación en cuestión merece o no la consideración de operación accesoria con respecto a la actividad principal para determinar si la misma debe incluirse o no en el cálculo de la prorrata.
En este sentido, la doctrina del TJUE ha establecido:
– STJUE de 11 de julio de 1996 (Régie Dauphinoise): por un lado, no deben tenerse en cuenta los resultados o ingresos, sino el empleo de los medios, su cuantificación en proporción al total del sujeto pasivo. Por otro lado, una actividad que constituya la prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad imponible del sujeto pasivo no puede considerarse como accesoria.
– STJUE de 14 de noviembre de 2000 (Floridienne y Berginvest): los resultados financieros que resulten de la mera propiedad de los bienes no pueden incluirse en la prorrata puesto que no constituye actividad económica. Si se incluirán cuando constituyan la contraprestación de la puesta a disposición a un tercero de un capital.
– STJUE de 29 de abril de 2004 (Desenvolvimiento Minero): una actividad constituye la prolongación directa, permanente y necesaria de una actividad imponible cuando las operaciones de que se trata se realizan en el contexto de unos objetivos empresariales o finalidad comercial.
En todo caso, determina el Tribunal que la definición de operación accesoria es un concepto jurídico indeterminado y que debe analizarse en el contexto de cada caso, para lo cual i) ha de comprobarse si se trata de una operación sujeta a IVA, ii) si es operación financiera sujeta y exenta y si se da la accesoriedad respecto de la actividad principal y, iii) las operaciones que constituyan la prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad económica del sujeto pasivo no tiene la condición de accesoria.
Para el presente asunto el Tribunal considera que la operación controvertida es una operación financiera, pero accesoria ya que no es una prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad financiera del sujeto pasivo (se trata de una operación realizada al amparo de un marco regulatorio de obligada aplicación para el sujeto pasivo en un determinado plazo).
Se acompaña una copia de la sentencia de fecha 9 de octubre de 2015 con número de recurso 889/2014.
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