El asunto obedece a una entidad alemana, AUTO SERVICE, que presta servicios de leasing -arrendamiento financiero – de vehículos a empresas españolas, además de, puntualmente, dedicarse a la venta de vehículos de segunda mano en el Territorio de Aplicación del Impuesto (TAI). Dicha entidad solicitó ante la Administración Tributaria española la devolución de las cuotas de IVA soportadas por empresarios no establecidos en el TAI, correspondiente a los ejercicios 2005 y 2006.

En el marco de dicho procedimiento de devolución, la Administración tributaria española cursó dos requerimientos con el fin de que esta sociedad le remitiera los originales de las facturas en las que se basaba para solicitar dicha devolución, así como una aclaración detallada de las operaciones realizadas en España. La entidad atendió dichos requerimientos, pero manifestando serias dificultades para localizar y presentar los documentos requeridos por la Administración tributaria española.

Tras las desestimaciones, la mercantil interpuso recurso de reposición reconociendo el carácter tardío de su respuesta a los requerimientos, precisando que tal respuesta había tenido lugar antes de la notificación de las referidas resoluciones. Dada la situación, antes de resolver el recurso de reposición, la Administración tributaria española dirigió a la mercantil, un nuevo requerimiento solicitando aclaraciones. En particular, se instaba a Auto Service a detallar el destino de los bienes adquiridos cuya devolución de IVA se solicitaba, y a acreditar que se encontraban afectos a operaciones que daban derecho a la devolución del impuesto.

No obstante, nuevamente, AUTO SERVICE no atendió al correspondiente requerimiento, por lo que finalmente la Administración tributaria española desestimó el recurso planteado y denegó la devolución de las cuotas de IVA. Ante esta negativa por parte de la Administración tributaria española, AUTO SERVICE interpone reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, aportando la documentación anteriormente requerida. Sin embargo, fueron desestimadas sus pretensiones, al alegar el Tribunal Económico-Administrativo Central que las pruebas debían aportarse ante el órgano competente y no durante la fase del procedimiento de reclamación económico-administrativa.

Recurriendo nuevamente ante la Audiencia Nacional, el Tribunal procede a apreciar si el retraso en la presentación de dicha documentación es injustificado, pudiendo llegar a convertirse en una práctica abusiva contraria al principio de seguridad jurídica al dejar abierta la opción de ejercer el derecho a deducir el IVA sin limitación en el tiempo, por lo que decide suspender el procedimiento y plantear las siguientes cuestiones prejudiciales al TJUE:

1. ¿Debe admitirse como válido que un sujeto pasivo, tras haber sido requerido reiteradamente por la Administración tributaria para que acredite los presupuestos del derecho a la devolución, no cumpla con lo requerido sin justificación razonable alguna y, tras negársele la devolución, postergue la aportación documental a la vía de la revisión o a la jurisdiccional?
2. ¿Puede reputarse como abuso de derecho que el sujeto pasivo no aporte la información necesaria en la que sustente su derecho a la Administración tributaria, cuando se le permitió y se le requirió para ello, y no lo haga sin razón justificada, y por el contrario esa información sea facilitada voluntariamente más tarde al órgano de revisión o al órgano jurisdiccional?
3. ¿El sujeto pasivo no establecido, bien por no haber aportado en plazo y sin justificación razonable la información relevante para acreditar su derecho a la devolución, o bien por su actuación abusiva, pierde su derecho a la devolución una vez que haya transcurrido el término previsto o concedido a tal efecto y la Administración haya dictado resolución denegando la devolución?

En lo relativo a la primera y tercera cuestión prejudicial, la jurisprudencia ha reiterado en diversas ocasiones que el derecho a la devolución constituye un principio fundamental del sistema común del IVA, el cual, en principio, no puede limitarse. Sin embargo, llevando a cabo una lectura sobre lo expuesto en los artículos 3 y 4 de la Octava Directiva IVA, se puede observar como un sujeto pasivo únicamente va a poder beneficiarse de la devolución del IVA si cumple con todas las obligaciones establecidas en los referidos artículos, que incluyen, por ejemplo, la presentación de los originales de las facturas de las operaciones sujetas al IVA en el Estado miembro de devolución. En este sentido, se puede apreciar que el litigio en cuestión, no gira en torno al cumplimiento o no de las obligaciones formales que originan el derecho a la devolución, sino que pivota sobre los plazos fijados en los que se puede aportar dicha prueba.

En este sentido, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia en relación con el momento de aportación de pruebas y su estrecha relación con el principio de efectividad, ha manifestado que la posibilidad de poder presentar una solicitud de devolución del IVA sin ninguna limitación temporal seria contraria al principio de seguridad jurídica que exige que la situación fiscal del sujeto pasivo, en lo que se refiere a sus derechos y obligaciones frente a la Administración tributaria, no pueda cuestionarse indefinidamente -sentencia de 14 de febrero de 2019, Nestrade, C562/17, EU:C:2019:115, apartado 41 y jurisprudencia citada-.

Además, en este caso, destaca la actuación diligente por parte de la Administración tributaria al requerir en dos ocasiones a AUTO SERVICE para que le presentara la información que le resultaba necesaria, sin haber manifestado la entidad que el plazo para responder a estos requerimientos fuera insuficiente o mantuviese alguna complejidad, pudiendo por tanto afirmar que en ningún momento se le hizo imposible o excesivamente complicado a AUTO SERVICE ejercer su derecho a la devolución del IVA.

Por todo ello, concluye que tanto las disposiciones de la Octava Directiva IVA como el principio de neutralidad fiscal, no se oponen a que se deniegue una solicitud de devolución del IVA cuando el sujeto pasivo no haya presentado a la Administración tributaria competente, en los plazos fijados, ni a requerimiento de esta, todos los documentos e información exigidos para acreditar su derecho a la devolución, con independencia de que de forma posterior aporte dichos documentos en otros procesos.

Respecto a la segunda cuestión prejudicial, el Derecho de la Unión considera que no constituye una práctica abusiva que un sujeto pasivo que solicita una devolución de IVA no aporte los documentos requeridos por la Administración tributaria durante el procedimiento administrativo y los aporte de forma voluntaria en fases procesales posteriores, al no concurrir con las dos condiciones establecidas de forma reiterada por la jurisprudencia para tener la consideración de práctica abusiva. Por un lado, que las operaciones realizadas tengan como objetivo la obtención de una ventaja fiscal cuya concesión sería contraria al objetivo de tales disposiciones, y, por otro lado, que de un conjunto de elementos objetivos la finalidad principal de dichas operaciones se limite a la obtención de dicha ventaja fiscal –sentencia de 10 de julio de 2019, Kuršu zeme, C273/18, EU:C:2019:588, apartado 35 y jurisprudencia citada-.

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Desde el año 2010 la Directiva Europea del IVA cambió el procedimiento para esta solicitud de devolución del IVA, de forma que hasta el 31 de diciembre de 2009 los empresarios o profesionales que desearan hacer uso de esta solicitud de devolución tenían que presentar la misma (a través del modelo 361) en España, mientras que desde el 1 de enero de 2010 el empresario o profesional que desee presentar esta solicitud debe hacerlo a través de un portal electrónico habilitado a tales efectos por la Administración Tributaria del Estado miembro donde se encuentra establecido el solicitante.

En todo caso, establece la normativa europea al respecto, que será la Administración Tributaria del Estado miembro donde se hayan soportado las cuotas del impuesto quien deberá tramitar y, en su caso, ordenar la devolución del IVA. Para ello, también establece la normativa, la posibilidad de esta Administración Tributaria de requerir su homóloga del Estado miembro de establecimiento la subsanación de errores que se hayan detectado en la solicitud, mediante comunicación dirigida al mismo. En la práctica, esta comunicación a tres bandas (Estado miembro de resolución, Estado miembro de establecimiento y solicitante) en ocasiones puede derivar en una pérdida de información para el solicitante, como así ha ocurrido en el caso resuelto por el TEAC.

En dicho asunto, el solicitante, un empresario o profesional establecido en Alemania, presentó correctamente y en plazo, a través del sitio web de la Administración Tributaria alemana, las solicitudes de devolución del IVA soportado en España correspondiente a los períodos 1T, 2T y 3T del 2010. No obstante, ante el desconocimiento respecto de la resolución de las solicitudes, volvió a presentar una solicitud en mayo de 2012, la cual fue rechazada por la Administración Tributaria por encontrarse fuera de plazo.

El solicitante interpuso un recurso alegando que había presentado en plazo las solicitudes correspondientes, pero ante la ausencia de resolución en el plazo de 4 meses de que dispone la administración para resolver, volvió a presentar la misma en mayo de 2012, debiendo entenderse esta última como un “recordatorio” y no como una nueva solicitud.

Ante estas alegaciones la Administración Tributaria española contestó que recibió las anteriores solicitudes pero al contener errores las mismas se lo comunicó a la Administración Tributaria alemana para que procediera con la subsanación de los mismos, hecho este que jamás llegó a conocimiento del empresario o profesional. El contribuyente presentó la oportuna reclamación ante el TEAC alegando que se debió notificar a la empresa y no a la Administración Tributaria alemana, cosa que nunca sucedió, por lo que debe resolverse sobre las solicitudes presentadas inicialmente.

El Tribunal da la razón al contribuyente y acepta sus alegaciones en el sentido de que, por un lado, la normativa nacional al respecto, la Ley del IVA, Reglamento y Orden Ministerial por el que se aprueba el modelo de solicitud, no establece nada en relación con el procedimiento a seguir después de la presentación de la solicitud sino tan solo que se hará a través del portal web de la Administración Tributaria del Estado miembro de establecimiento, por lo que en todo caso el procedimiento a seguir para la subsanación de errores por parte del contribuyente se debe regular en la normativa del Estado miembro de establecimiento y, por otro lado, no existe ninguna prueba o constancia en el expediente remitido al Tribunal de las comunicaciones entre los dos Estados miembro ni con el solicitante, por lo que no pueden demostrarse las afirmaciones de la Administración Tributaria española en el sentido de que las solicitudes presentadas sean defectuosas.

Nuestra recomendación en este sentido es revisar siempre la información y las pruebas de que dispone la Administración Tributaria en los casos en los que se deniega la solicitud por falta de notificación, no contestación de requerimientos, comunicaciones fallidas, etc, ya que es común encontrar casos en los que no ha existido la diligencia debida por parte de la Administración en cuanto a las comunicaciones con el contribuyente.

Se adjunta una copia de la Resolución del TEAC con número de recurso 2884/2013.

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TEAC Dev no establecidos

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