El Tribunal de Justicia de la UE se ha vuelto a pronunciar sobre la aplicación de la mencionada exención en un supuesto de entregas en cadena, a raíz de un litigio entre una sociedad Lituana y la Administración Tributaria de dicho país. Conforme a los hechos expuestos en la sentencia, la sociedad Lituana (Toridas) vendía bienes a una sociedad identificada a efectos del IVA en Estonia, comprometiéndose el comprador a enviar las mercancías fuera de Lituania y a facilitar a Toridas pruebas documentales de dicha salida. En las facturas emitidas por Toridas se indicaba que el lugar de entrega y carga de los bienes era en los almacenes en Lituania.

Por su parte, el mismo día de la compra, la empresa estonia vendía las mercancías a clientes identificados a efectos del IVA en otros Estados miembro. Una parte de los bienes se expedía inmediatamente a esos otros Estados miembro sin pasar por Estonia, mientras que otra parte de los bienes se almacenaba en Lituania para ser calibrada, glaseada y envasada antes de transportarse directamente a los adquirentes finales en los otros Estados miembro.

Si bien Toridas aplicó la exención del IVA a las ventas efectuadas, considerando dichas ventas como entregas intracomunitarias de bienes, la Administración Tributaria entendió que no podían tratarse como tal y por lo tanto eran entregas internas, sujetas y no exentas del IVA en Lituania. La sociedad recurrió la decisión y el órgano nacional remitente pregunta al Tribunal de la UE cómo calificar las primeras entregas pues éstas iban seguidas de las segundas entregas y solo existe un transporte, por lo que desconoce cual de ambas entregas debe calificarse como una entrega intracomunitaria exenta. Además, señala que el hecho de que el intermediario esté identificado a efectos del IVA en Estonia, una eventual denegación de la exención de las primeras entregas podría suponer una doble imposición. Finalmente cuestiona si el hecho de que una parte de los bienes sea procesada antes de su envío al Estado miembro afecta a la respuesta anterior.

En relación con la primera cuestión, es decir, si debe aplicarse la exención de las entregas intracomunitarias de bienes cuando antes de realizar la entrega el adquirente informa al proveedor de que los bienes se revenderán inmediatamente a un sujeto pasivo establecido en otro Estado miembro, el Tribunal recuerda las condiciones que fijan dicha exención: a) transmisión del poder de disposición en calidad de propietario, b) demostración que dicho bien ha sido expedido y, c) dicho bien ha abandonado físicamente el territorio del Estado miembro de entrega. También recuerda el Tribunal que una entrega intracomunitaria tiene como corolario una adquisición intracomunitaria, de forma que ambas tengan un significado y alcance idénticos, y esta última solo puede calificarse como tal cuando el bien ha sido expedido o transportado con destino al adquirente, por lo que igualmente no puede considerarse que existe entrega intracomunitaria si el bien no se ha transportado con destino al adquirente.

Señala también el Tribunal que en las entregas en cadena, con un único transporte, éste solo puede imputarse a una de las dos entregas, que será la que quede exenta del impuesto, y para ello debe realizarse una apreciación global de todas las circunstancias. En particular, es determinante conocer en qué momento se produjo la segunda transmisión del poder de disposición al adquirente final, de forma que si esta tiene lugar antes de que se produzca el transporte intracomunitario ya no podrá imputarse a la primera entrega. En este caso, la entrega realizada por el intermediario tiene lugar antes de que se inicie el transporte, además de que el intermediario no era el destinatario de las mercancías por lo que la primera venta debe calificarse como una entrega interna sujeta y no exenta del IVA. La identificación del comprador en un Estado miembro diferente no es criterio suficiente para la calificación de una operación como intracomunitaria.

Finalmente, respecto a la segunda cuestión prejudicial, señala el Tribunal que la transformación de los bienes no forma parte de los requisitos materiales establecidos en el articulo 138 sobre la exención de las entregas intracomunitarias, por lo que no afecta a su calificación como tal.

Se acompaña una copia de la sentencia con número de asunto C-386/16.

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STJUE C 386 16

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En primer lugar, hay que recordar que a efectos del IVA, la Directiva Comunitaria asimila a una entrega de bienes a título oneroso la transferencia por un sujeto pasivo de un bien de su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a sus necesidades empresariales en dicho Estado miembro de destino. De este modo, al igual que se concede una exención para las entregas intracomunitarias de bienes, ésta también aplica para las transferencias de bienes de un Estado miembro a otro, siempre y cuando se cumplan los requisitos materiales para la misma.

El litigio principal versa sobre una transferencia de un vehículo afecto a su empresa realizada por un empresario alemán con destino a otro Estado miembro. Dicha expedición quedó acreditada. No obstante, la Administración Tributaria en Alemania consideró que la transferencia no estaba exenta puesto que el empresario no indicó el NIF-IVA asignado por el Estado miembro de destino. Ante el recurso presentado por el empresario Alemán, el Tribunal nacional se pregunta si cabe aplicar la exención dado que, aunque el empresario no adoptó todas las medidas razonables para indicar el NIF-IVA del Estado miembro de destino, no hay indicios de que pueda existir un fraude (además de que la Administración Tributaria excluye tal fraude) y únicamente se contabilizó erróneamente la operación como una entrega intracomunitaria y no como una transferencia de bienes. En definitiva, cuestiona al TJUE si a pesar de no haberse cumplido todos los requisitos formales respecto al NIF-IVA puede aplicarse la exención dado que no existen indicios de fraude fiscal.

El TJUE recuerda que para determinar los requisitos de la exención en las transferencias de bienes hay que acudir a los propios requisitos de las entregas intracomunitarias, por lo que los mismos se fijan en que:

a)      Los bienes deben ser expedidos o transportados,

b)      Por el sujeto pasivo o por su cuenta,

c)       Fuera del territorio del Estado miembro pero en el interior de la UE,

d)      Para el mismo sujeto pasivo en un Estado miembro distinto de la expedición.

Por lo tanto, precisa el Tribunal que el hecho de transferir un bien para las necesidades de la empresa conlleva que esa transferencia se efectúe para dicho sujeto pasivo actuando en su condición de tal, lo cual supone que efectúe operaciones en el marco de su actividad imponible. En este sentido, en el litigio principal se ha acreditado que el bien se siguió utilizando en destino con un fin profesional.

No obstante, respecto a la utilización del NIF-IVA de destino, si bien la Directiva faculta a los Estados miembro para establecer medidas que eviten el fraude, dichas medidas no pueden ir más allá de lo necesario para conseguir este objetivo y cuestionar la neutralidad del IVA. Como ya ha ocurrido en otras resoluciones del TJUE el mismo establece que el incumplimiento de requisitos formales no puede limitar la aplicación de una exención del IVA sin tener en cuenta el cumplimiento de los requisitos materiales, por lo que hay que acudir a las características objetivas de la transferencia, de forma que si se cumplen con los requisitos materiales ésta quedará exenta.

En conclusión, recuerda el TJUE que la obligación de comunicar el NIF-IVA en una entrega intracomunitaria y, por tanto, también en una transferencia de bienes, es un requisito formal y que ayuda a probar la condición de sujeto pasivo del destinatario pero esta prueba no puede depender exclusivamente de comunicar dicho número. Dado que esta comunicación no es un requisito material, no debe afectar a la exención de la transferencia.

Únicamente hay dos supuestos en los que el incumplimiento de un requisito formal puede limitar el derecho a la exención: la participación deliberada en un fraude fiscal y cuando el incumplimiento tiene como efecto impedir la aportación de la prueba del cumplimiento de los requisitos materiales. No obstante, si la Administración dispone de la información que permite confirmar el cumplimiento de los requisitos materiales, el incumplimiento de un requisito formal no puede limitar la exención del IVA, por lo que el TJUE considera que la norma europea se opone a que un Estado miembro deniegue la exención del IVA en una transferencia de bienes porque el sujeto pasivo no haya comunicado el NIF-IVA del Estado miembro de destino de los bienes cuando no hay indicios de fraude fiscal y se cumplen los requisitos materiales de la exención.

Se acompaña una copia de la Sentencia con número de asunto C-24/15 de 20 de octubre de 2016.

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STJUE C_24_15

La entrada ¿Es indispensable comunicar el NIF-IVA del país de destino para aplicar la exención en una operación asimilada a entrega intracomunitaria? Sentencia del TJUE de 20 de octubre de 2016. Josef Plöckl se publicó primero en Diligens.