En ocasiones, normalmente como un documento que fija un presupuesto o bien que recoge el anticipo de un pago por un servicio o la entrega de un bien, el sujeto pasivo dispone de lo que comúnmente se denomina “factura proforma”. Este es el supuesto de un sujeto pasivo que pregunta a la Dirección General de Tributos sobre su derecho a la deducción del IVA por los servicios prestados por un abogado, teniendo a su disposición una “factura proforma”.

En este sentido, es en el Real Decreto 1619/2012 por el que se regulan las obligaciones de facturación donde se recogen, en los artículos 6 y 7, el contenido obligatorio que deberán tener las facturas, como por ejemplo el número de factura, fecha de expedición, identificación del destinatario, cuota de IVA, entre otra información. Únicamente un documento que contenga toda la información establecida en el artículo 6 del Real Decreto de facturación será válido a efectos de la deducción del IVA.

Este mismo criterio se recoge en la Ley General Tributaria, en el artículo 105, que señala a la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la operación y que cumpla con los requisitos de la norma tributaria como el documento justificativo para la deducción, sin perjuicio de que el obligado tributario pueda aportar otras pruebas que justifiquen la realidad de las operaciones.

Por lo tanto, de una interpretación conjunta de los anteriores artículos la DGT concluye que la factura es un medio de prueba preferente, pero sin que exista un modelo específico de factura aunque sí un contenido mínimo. Además, en el Reglamento de facturación no se establece que el documento deba contener la palabra “factura”, por lo que esta denominación no es un requisito necesario y si lo serán los requisitos recogidos en el artículo 6 de dicho Reglamento.

En resumen, para poder ejercer el derecho a la deducción será necesario estar en disposición de un documento que cumpla con el contenido establecido en el artículo 6 del reglamento de facturación, independientemente de la denominación que se le dé al mismo, que en el caso objeto de la consulta es “factura proforma” pero que carece de varias de las menciones del artículo 6 del Reglamento de facturación, como el número de documento, la fecha y la identificación de los destinatarios.

Se adjunta una copia de la consulta vinculante número V2825/2017.

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CV 2825_17

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La entidad consultante se dedica al desarrollo de aplicaciones informáticas para teléfonos, tabletas, ordenadores y otros dispositivos electrónicos. Una de las aplicaciones que está desarrollando, y sobre la que realiza esta consulta, implica que los usuarios realizarán servicios para la aplicación consistentes en actividades de información, vía sonido, imágenes, geolocalización, por las cuales recibirán una retribución.

Esta entidad pregunta sobre la fiscalidad de estos servicios así como la posibilidad de que sea la sociedad la que expida las facturas en nombre de los usuarios de las aplicaciones.

En este sentido, este Órgano explica que están sujetas al IVA las prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto, por empresarios o profesionales a título oneroso, aún con independencia de los fines perseguidos.

Este Órgano pone en relación con la definición de sujeción al IVA, los conceptos de empresario o profesional y de prestación de servicios, recogidos, respectivamente, en los artículos 5 y 11 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Concluyendo que los usuarios de la aplicación tendrán la consideración de empresarios o profesionales en la medida que efectúan la ordenación por cuenta propia de factores de producción con la finalidad de prestar un servicio a la entidad consultante mediante contraprestación.

Por este motivo, los usuarios de la aplicación deberán cumplir con las obligaciones tributarios principales de los sujetos pasivos del Impuesto, tales como: darse de alta en el Impuesto, obtener un CIF, expedir facturas, llevar los registros reglamentarios y presentar las declaraciones tributarias correspondientes.

No obstante lo anterior, la obligación de expedir y entregar facturas, antes mencionada, puede ser cumplida por el cliente (la Sociedad dedicada a las aplicaciones informáticas) en lugar de por los usuarios de la aplicación que prestan sus servicios a la misma, siempre que exista un acuerdo previo entre las partes y que se produzca la aceptación de cada factura y la remisión de copia de las mismas al profesional que realizó el servicio. En cualquier caso, las facturas serán expedidas en nombre y por cuenta del usuario que ha realizado la operación.

Por otro lado, respecto del IRPF, este Órgano aclara que los importes satisfechos por la Sociedad a los usuarios no estarían sujetos a retención por este Impuesto, al no encuadrarse en ninguno de los casos tipificados por la Ley a tales efectos.

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V1665 16

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Con motivo de una inspección fiscal al “Despacho de abogados X”, se apreció que éste incluía en el capítulo de gastos (cuenta 6230001 «Servicios Profesionales socios») los pagos realizados por facturas expedidas por varias sociedades de las que eran socios mayoritarios los propios socios del “Despacho X”; una de esas sociedades era la “Sociedad Y”, siendo efectivamente gasto deducible para el “Despacho X” pero no en el concepto pretendido por la “Sociedad Y” de facturas emitidas por personas jurídicas, sino en el de gastos derivados de actividades profesionales desarrolladas por personas físicas.

De las comprobaciones realizadas por la Administración, se concluyó que el socio en cuestión, era socio y administrador único de la “Sociedad Y”, la cual tenía una participación del 14% en el capital social del “Despacho X”, que la “Sociedad Y” tiene como principal cliente al “Despacho X”, que la prestación de servicios proporcionados por el socio al “Despacho X” se realiza en las instalaciones del “Despacho X”, y que es el “Despacho X” quien satisface los gastos en que incurre el socio en el desarrollo de su actividad.

Por estos motivos la Inspección entendió que los trabajos facturados por la “Sociedad Y” al “Despacho X”, no fueron desarrollados efectivamente por esa entidad,  sino desarrollados por el socio en su condición de persona física utilizando como mero instrumento de cobro a la “Sociedad Y”. Existiendo simulación en la actividad empresarial desarrollada por la “Sociedad Y”, la cual no desarrollaba actividad económica alguna sino que era utilizada como sociedad interpuesta por el socio, por lo que corresponde imputar al mismo los ingresos recibidos por la “Sociedad Y”.

De acuerdo con lo anterior, los rendimientos obtenidos por el socio deberían calificarse como rendimientos de actividades profesionales conforme establece la Ley del IRPF, y no como dividendos provenientes de su participación en la “Sociedad Y” (los cuales, por entonces, gozaban de la deducción por doble imposición).

Consecuencia de ello, en IVA, no se puede considerar como IVA repercutido las cuotas que figuran incluidas en las facturas emitidas por el “Despacho Y” al “Despacho X”, sino que es al socio al que procede el ingreso de la parte del IVA indebidamente repercutido por el “Despacho Y”, al estar legitimado el “Despacho X” para solicitar su devolución ya que ha soportado la repercusión.

El criterio de la Inspección fue refrendado por el TEAR, por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, y por el Tribunal Supremo en esta sentencia, a pesar de mencionar que la vía del recurso de casación para la unificación de doctrina no era la herramienta adecuada de impugnación.

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STS 16 09 2015

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