Seis días después, el día 13 de abril, se publicó la Orden HAC/342/2021, por la que se aprueban los modelos estatales 234 (Declaración de información de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal); 235 (Declaración de información de actualización de determinados mecanismos transfronterizos comercializables); y 236 (Declaración de información de la utilización de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal).

De este modo, con la aprobación de esta norma de rango reglamentario y la emisión de la orden ministerial se completa el proceso de transposición al ordenamiento jurídico español de la “Directiva de los intermediarios fiscales – DAC 6”, que comenzó a nivel legal con la publicación de la Ley 10/2020, de 29 de diciembre, por la que se modifica la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, donde se incorporaron dos nuevas disposiciones adicionales. Por un lado, la disposición adicional vigésima tercera (Obligación de información sobre mecanismos transfronterizos de planificación fiscal) y la vigésima cuarta (Obligaciones entre particulares derivadas de la obligación de información de los mecanismos transfronterizos de planificación fiscal).

El objetivo perseguido por los Estados Miembros en la transposición de esta Directiva es doble: por un lado, persigue la obtención de información en un contexto internacional intensificando la transparencia informativa y, por otro lado, persigue generar un efecto disuasorio a los mecanismos transfronterizos de planificación fiscal agresiva.

Sujetos obligados a suministrar la información

El Reglamento impone el deber de realizar la declaración a dos tipos diferentes de obligados: los intermediarios y los contribuyentes interesados.

En primer lugar, los obligados en concepto de intermediarios. La Directiva en el párrafo 21 de su artículo 3 define a los intermediarios como “cualquier persona que diseñe, comercialice, organice, ponga a disposición para su ejecución un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información, o que gestione su ejecución”. A estos efectos, el Reglamento considera intermediario a cualquier persona que sabe o cabe razonablemente suponer que está colaborando por sí mismo o por medio de otra persona en la planificación de una operación considerada como potencialmente agresiva. Estos tendrán la obligación de realizar la declaración salvo en dos concretos casos:

• Que se vean afectados por el secreto profesional de la manera desarrollada en la disposición adicional vigésima tercera de la Ley General Tributaria (“hayan asesorado con respecto al diseño, comercialización, organización, puesta a disposición para su ejecución o gestión de la ejecución de un mecanismo transfronterizo de los definidos en la Directiva, con el único objeto de evaluar la adecuación de dicho mecanismo a la normativa aplicable y sin procurar ni facilitar la implantación del mismo”). En cualquier caso, el intermediario eximido deberá comunicar dicha circunstancia a los otros intermediarios que intervengan en el mecanismo y al obligado tributario interesado, en un plazo de cinco días a partir del día siguiente al nacimiento de la obligación de información.
• Cuando existiendo varios intermediarios la declaración ya haya sido presentada por uno de ellos. El intermediario eximido deberá conservar prueba fehaciente de que la declaración ha sido debidamente presentada.

En segundo lugar, los obligados en concepto de “contribuyente interesado”, que queda definido en el párrafo 22 del artículo 3 de la Directiva como “cualquier persona a cuya disposición se haya puesto, para su ejecución, un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información o que se dispone a ejecutar un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información o ha ejecutado la primera fase de tal mecanismo”. A estos obligados tributarios les impone el Reglamento la obligación de declarar siempre que no exista un intermediario obligado a la presentación de la declaración.

Mecanismos transfronterizos de planificación fiscal objeto de declaración.

El Reglamento establece que serán objeto de declaración ante la Administración Tributaria todos aquellos mecanismos (acuerdo, negocio jurídico, esquema u operación) que tengan la consideración de transfronterizos y respecto de los cuales concurra alguna de las señas distintivas a las cuales se refiere el anexo IV de la Directiva 2011/16/UE.

A estos efectos, se aclara, que tendrán la consideración de mecanismo transfronterizo a efectos de esta obligación de información aquellos que afecten a más de un Estado miembro o a un Estado miembro y una tercera jurisdicción fiscal cuando:

• No todos los participantes sean residentes fiscales de la misma jurisdicción.
• O bien, que uno o más participantes del mecanismo sean simultáneamente residentes fiscales en más de una jurisdicción.
• O bien, alguno ejerza una actividad económica en otra jurisdicción a través de un establecimiento permanente (en adelante “EP”) y el mecanismo en cuestión constituya parte o la totalidad de la actividad económica de ese EP.
• O bien, que alguno ejerza una actividad en otra jurisdicción sin ser residente a efectos fiscales o sin crear un EP y el mecanismo constituya parte o la totalidad de dicha actividad.
• O bien, que dicho mecanismo tenga posibles consecuencias sobre el intercambio automático de información o la identificación de la titularidad real.

Con respecto a las señas distintivas, el Reglamento remite al Anexo IV de la Directiva 2011/16/UE, pero establece algunas especialidades. La principal especialidad es la definición que da al criterio de “beneficio principal” al que se alude en el citado anexo de la siguiente manera: “se entenderá satisfecho este criterio cuando el principal efecto o uno de los principales efectos que una persona puede esperar razonablemente del mecanismo, teniendo en cuenta todos los factores y circunstancias pertinentes, sea la obtención de un ahorro fiscal”.

El Reglamento, al igual que la Directiva, hace una diferenciación entre indicios generales e indicios específicos. De este modo, dice el Reglamento que, en los primeros, además del indicio deberá concurrir la condición de que el mecanismo busque el beneficio fiscal. Respecto a los segundos, los indicios específicos, como el propio nombre indica recoge una serie comportamientos específicos que supondrán per se un indicio de planificación fiscal agresiva.

Estas obligaciones de declaración se van a aplicar con efectos retroactivos, de este modo, todos los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación cuya primera fase se haya ejecutado a partir del 25 de junio de 2018 (fecha de entrada en vigor de la Directiva) estarán sujetos a la obligación de documentación.

Régimen sancionador

En lo que respecta al régimen sancionador, la Directiva únicamente se pronuncia diciendo que éste debe ser “eficaz, proporcional y disuasorio” dejando de esta manera en manos de los Estados miembros su desarrollo.

En el caso de España, este régimen se regula en la Ley 10/2020, concretamente en el apartado 4 de la DA 23ª y en el apartado 3 de la DA 24ª de la LGT, estableciendo un régimen de infracciones y sanciones específico que resultará incompatible con las infracciones establecidas con carácter general en los artículos 198 y 199 de la LGT.

Así pues, se regulan por un lado las infracciones relativas a la obligación de declaración, que serán tipificadas como infracciones tributarias graves, por lo que, la falta de presentación en plazo y la presentación incorrecta de las declaraciones informativas serán sancionadas con una multa pecuniaria fija de 2.000 euros por cada dato o conjunto de datos de una misma declaración, con el límite mínimo de 4.000 euros y límite máximo equivalente al importe de los honorarios recibidos por el intermediario. En el caso de que los honorarios del intermediario no superen el importe de 4.000€, no se aplicará dicho límite mínimo.

En los casos en los que los mecanismos transfronterizos carezcan de valor, siendo el infractor el obligado tributario interesado, se prevé que la sanción sea equivalente al importe de los honorarios recibidos o a recibir por el intermediario.

En cualquier caso, se contempla la posibilidad de una reducción del 50% del importe de la sanción si la declaración es presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración.

Finalmente, se impondrá también una sanción cuando, habiendo obligación, se presente la declaración por medios diferentes de los electrónicos, informáticos y telemáticos. Para este supuesto se establece una multa fija de 250 euros por dato o conjunto de datos, con un límite mínimo de 750 euros y un máximo de 1.500 euros.

Por otro lado, se regulan las infracciones relativas a las obligaciones de comunicación entre particulares. En el caso de que el intermediario no comunique al resto de intermediarios o al contribuyente su exoneración de presentar el modelo pertinente, se considerará una infracción leve que supone una multa pecuniaria de 600 euros.

Además, si este incumplimiento conlleva que el resto de intermediarios no presente la declaración correspondiente, la infracción pasará a calificarse como grave y la sanción será la misma que en los supuestos de falta de presentación de la declaración.

Finalmente, será igualmente castigada con multa de 600 euros (sanción leve) la falta de información, por parte del intermediario o del obligado interesado al resto de intermediarios u obligados interesados, de que ya ha presentado la declaración debidamente.

Precios de Transferencia

Como ya hemos mencionado, la Directiva, en su anexo IV, recoge las denominadas “señas distintivas” de una planificación fiscal agresiva. Concretamente, en el apartado E de este anexo, se encuentran desarrolladas las señas distintivas específicas relativas a los precios de transferencia.

Pues bien, el Reglamento matiza lo dispuesto en la Directiva (en materia de precios de transferencia), a la que, como hemos comentado, nos remite el propio Reglamento. Las matizaciones son las siguientes:

• En primer lugar, indica que se entenderá que no concurren ninguna de las señas distintivas relativas a precios de transferencia cuando los valores del mecanismo hayan sido determinadas por un Acuerdo Previo de Valoración[3].
• En segundo lugar, con respecto a las transferencias de funciones, riesgos y activos entre personas del mismo grupo que supongan una disminución en el resultado de explotación, el Reglamento matiza, que tendrá la consideración de persona del mismo grupo aquellas personas a las cuales se refiere el apartado 11[4]) del artículo 3 de la Directiva que tuviera la consideración de empresa asociada de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 23[5]) del citado artículo.

Orden HAC/342/2021 – Modelos 234, 235 Y 236

Como se ha citado con anterioridad, el día 13 de abril de 2021 se publicó en el BOE con efectos 14 de abril de 2021 la orden ministerial que regula los modelos estatales 234, 235 y 236 a través de los cuales se deben hacer efectivas estas obligaciones de declaración.

Modelo 234 de “Declaración de información de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal”

Estarán obligados a presentar este modelo tanto los intermediarios, como los contribuyentes interesados, en los términos fijados en el Reglamento (que hemos desarrollado previamente en el apartado “sujetos obligados a presentar la información”).

Serán objeto de declaración en el modelo 234 los mecanismos transfronterizos de planificación fiscal desarrollados en el Reglamento, los cuales hemos desarrollado previamente en el apartado “Mecanismos transfronterizos de planificación fiscal objeto de declaración”.

Respecto del plazo, el modelo 234 deberá presentarse en el plazo de los 30 días naturales siguientes al nacimiento de la obligación.

Finalmente, respecto a la forma, el modelo 234 se presentará a través de la web de la Agencia Tributaria, mediante el envío de mensajes informáticos en formato XML.

Modelo 235 de “Declaración de información de actualización de determinados mecanismos transfronterizos comercializables”

Estarán obligados a presentar este modelo únicamente los intermediarios, en los términos fijados en el Reglamento (que hemos desarrollado previamente en el apartado “sujetos obligados a presentar la información”).

Será objeto de declaración en el modelo 235 los datos actualizados de los mecanismos transfronterizos comercializables que ya hayan sido declarados previamente como mecanismos transfronterizos.

El modelo 235 deberá presentarse en el mes natural siguiente a la finalización del trimestre natural en el que se hayan puesto a disposición mecanismos transfronterizos comercializables con posterioridad al mismo mecanismo originariamente declarado (en el modelo 234 o en el último 235).

En cuanto a la forma de presentación, será idéntica a la exigida para el modelo 234.

Modelo 236 de “Declaración de información de la utilización de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal”

Estarán obligados a presentar este modelo, de forma anual, únicamente los contribuyentes interesados que ya hayan declarado previamente sus mecanismos transfronterizos de planificación fiscal siempre y cuando se de alguna de las siguientes condiciones: Que éste sea residente fiscal en España; o que tenga un EP en España que se beneficie del mecanismo; o que perciba rentas o genere beneficios en España estando el mecanismo relacionado con estas rentas o beneficios; o que realice una actividad en España estando el mecanismo incluido dentro de dicha actividad.

Será objeto de declaración en este modelo 236 la información sobre la utilización en España de los mecanismos transfronterizos de planificación que hayan debido ser previamente declarados a la Administración española (modelo 234) o a otra Administración tributaria.

El modelo 236 deberá presentarse de forma anual durante el último trimestre del año natural siguiente a aquel en el que se haya producido la utilización en España de los mecanismos transfronterizos que hayan debido ser previamente declarados.

En cuanto a la forma, esta es idéntica a la exigida para el modelo 234.

Entrada en vigor

El Real Decreto que desarrolla este Reglamento entró en vigor el día 8 de abril de 2021, un día después de su publicación en el Boletín oficial del Estado.

La obligación de información de la utilización de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal será exigible a partir del 14 de abril de 2021, un día después de la publicación en el BOE de la Orden ministerial HAC/342/2021 sin perjuicio de los efectos retroactivos previstos en la disposición transitoria primera del Reglamento.

La declaración de información del modelo 236 será exigible por aquellos mecanismos utilizados en España a partir de la entrada en vigor de la citada orden ministerial y por tanto no actúa con efecto retroactivo (Disposición final segunda de la Orden Ministerial).

[1]Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos

[2]Directiva (UE) 2018/822 del Consejo, de 25 de mayo de 2018, que modifica la Directiva 2011/16/UE, por lo que se refiere al intercambio automático y obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad en relación con los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información.

[3] Acuerdos previos de valoración regulados en el Capítulo X del Título I del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio

[4] Art 3 párrafo 11 de la Directiva: “persona”:

1. a) las personas físicas;
2. b) las personas jurídicas, o
3. c) cuando lo disponga la legislación vigente, una asociación de personas a las que se reconozca la facultad de realizar actos jurídicos, pero que no posea la condición legal de persona jurídica;
4. d) cualquier otra estructura jurídica, sea cual fuere su naturaleza y forma, independientemente de que tenga personalidad jurídica, que posea o administre activos, y que, incluidas las rentas derivadas de los mismos, estén sujetos a cualquiera de los impuestos cubiertos por la presente Directiva;

[5] Art 3 párrafo 23 de la Directiva: “empresa asociada” a efectos del artículo 8 bis ter: una persona vinculada a otra persona, como mínimo, en una de las siguientes formas:

1. a) participa en la gestión de otra persona por estar en situación de ejercer una influencia notable sobre esta última;
2. b) participa en el control de otra persona a través de una participación que supere el 25 % de los derechos de voto;
3. c) participa en el capital de otra persona mediante un derecho de propiedad que, directa o indirectamente, sea superior al 25 % del capital;
4. d) tiene derecho al 25 % o más de los beneficios de otra persona.

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Como es sabido, el artículo 31 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) y de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), son la norma de derecho positivo encargada de regular la materia que va a ser tratada.

A grandes rasgos, la norma establece que cuando en la base imponible del contribuyente se integren rentas positivas obtenidas y gravadas en el extranjero, que no hayan sido obtenidas a través de un establecimiento permanente (en adelante EP), se deducirá de la cuota íntegra del contribuyente la menor de estas dos cantidades:

• El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón del gravamen de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades.
• El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar si las rentas se hubiesen obtenido en territorio español.

Sin embargo, la nota resume determinados criterios interpretativos en relación con la aplicación correcta de la deducción por doble imposición y sus requisitos que están generando cierto conflicto en la práctica. Los puntos tratados en la nota son los siguientes:

1. Necesidad de acreditación del pago efectivo de la retención en el otro Estado.

En este primer punto, la nota aclara que es el contribuyente quien debe justificar el pago efectivo en el Estado de la fuente, utilizando para ello los medios de prueba que entienda oportunos.
En este punto habría sido interesante que la nota mencionara algún ejemplo de medios de prueba aceptables para la Administración.

2. La retención exigida en el otro Estado debe ser la que se derive del Convenio de Doble Imposición suscrito con el mismo.

En este punto la AEAT aclara que solo puede ser objeto de deducción la retención en el Estado de la fuente que proceda legalmente según el Convenio de Doble Imposición (en adelante CDI) suscrito con ese Estado.
En muchas ocasiones, el Estado donde se obtiene la renta retiene un importe superior al previsto en el CDI. En estos casos, el contribuyente podrá deducirse, como máximo, hasta el límite acordado en el CDI, y el excedente deberá ser reclamado en el Estado donde se ha operado, pero nunca se admitirá su deducción en el Impuesto sobre Sociedades español.

Por lo tanto, se deben tener en cuenta los siguientes puntos:

a) Es competencia del obligado tributario la justificación de la naturaleza de la renta obtenida en el extranjero. Si una renta se califica conforme al CDI como un beneficio empresarial, la Administración española no aceptará la retención en ningún caso.

Esta calificación, en muchas ocasiones, no resulta fácil. La AEAT establece en su nota que a efectos de calificar correctamente la renta habrá que atender a lo dispuesto en el Modelo de Convenio de la OCDE (los comentarios).

A modo de ejemplo, la nota menciona la Resolución del TEAC de 21/03/2013, la cual deniega la deducción por doble imposición ya que no procede retención en el Estado de la fuente, según las disposiciones del CDI y la calificación de la renta.

b) El tipo de retención aplicado es el que conste en el CDI que corresponda. Para ello se deberá revisar tanto el artículo correspondiente por la naturaleza de la renta como el Protocolo (al final del CDI) para conocer si existe alguna disposición que reduzca el tipo de retención a aplicar, lo suprima o si contiene la cláusula de nación más favorecida.

3. Aplicación del límite de deducción.

La AEAT expone en este punto que de cara a calcular la cuota íntegra que correspondería pagar en España, debe tenerse en cuenta la renta neta obtenida en el otro Estado. Para ello se deben restar a los ingresos brutos el total de los gastos (asociados a los ingresos), tanto los gastos directos como los indirectos, y tanto los generados en España como los generados en el Estado de la fuente. Además, también se debe tener en cuenta la reducción de rentas por cesión de activos intangibles para el cálculo de la cuota íntegra.

4. El impuesto soportado en el otro Estado no es gasto deducible para la determinación de la base imponible.

A este respecto, la AEAT establece que cuando el impuesto soportado en el extranjero haya sido contabilizado como gasto, se debe realizar un ajuste positivo por la misma cuantía, aunque éste no tenga la consideración de deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades español.

A partir del año 2015, la LIS sí admite, en su artículo 31.2, la deducibilidad de la parte del impuesto satisfecho en el extranjero que no sea objeto de deducción en la cuota, siempre que se corresponda con la realización de actividades económicas en el extranjero.

El impuesto soportado que no se corresponda con lo dispuesto en el CDI no tendrá, en ningún caso, la consideración ni de gasto en base imponible, ni de deducción en cuota.

En líneas generales, la nota incide en la carga de la prueba por parte del contribuyente, de cara a justificar la naturaleza de la renta obtenida en otro Estado, así como la realización de actividades económicas en el extranjero (para poder aplicar la deducción en la cuota íntegra).

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La entrada NOTA DE LA AEAT SOBRE LA APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL JURÍDICA se publicó primero en Diligens.

A continuación, exponemos un breve resumen en formato “Q&A” con las principales cuestiones prácticas que aborda esta nota.

Previamente al cuestionario, cabe aclarar que las Directrices de la OCDE dedican la Sección A.7 de su Capítulo III (concretamente los párrafos 3.55 a 3.66), al rango de plena competencia. Y como es sabido, lo establecido en estas Directrices es considerado como la doctrina internacional básica sobre los precios de transferencia.

Las cuestiones que se plantean son las siguientes:

1. ¿Por qué existe el rango de valores?

 Las Directrices de la OCDE en su párrafo 3.55 establecen que a la hora de aplicar el método de valoración con el fin de encontrar el precio de mercado y así cumplir con el principio de plena competencia es posible determinar, o bien, una cifra única, o bien, un rango de valores. Si bien determinar una cifra única sería lo ideal, los precios de transferencia no son una ciencia exacta por lo que en la inmensa mayoría de los casos esto no es posible y la aplicación del método de valoración más apropiado conducirá a un rango de valores.

La OCDE, en sus Directrices, justifica la existencia de este rango por dos razones principales:

• Por un lado, el hecho de que la aplicación del principio de plena competencia (a través de los métodos de valoración) no puede reflejar una realidad exacta de las condiciones en las que hubiesen operado empresas independientes.
• Por otro lado, la realidad de que no todas las empresas independientes que realizan operaciones comparables en condiciones comparables establecen el mismo precio para ellas.

2. ¿Cómo se determina el rango de valores?

Las Directrices de la OCDE en su párrafo 3.56 establecen que se debe eliminar del rango las operaciones no vinculadas que puedan identificarse como operaciones con un menor grado de comparabilidad. Asimismo, en la medida en que sea posible, deberá ajustarse la comparabilidad en aquellos valores que lo precisen. De este modo, se obtendrá un rango de valores en los que los resultados sean muy fiables y similares.

3. ¿Es posible determinar un rango de valores en el que las cifras sean relativamente igual de fiables?

Si bien es posible, en la realidad es algo poco frecuente. Como se ha mencionado anteriormente, los precios de transferencia no son una ciencia exacta, y habitualmente el proceso de selección de comparables se lleva a cabo mediante la utilización de bases de datos comerciales elaboradas para fines distintos al análisis de precios de transferencia. Esto supone una limitación de la información obtenida y la necesidad de recurrir a herramientas estadísticas para conseguir una mayor fiabilidad en el análisis.

4. ¿Cómo proceder si se determina un rango en el que todas las cifras no sean relativamente igual de fiables?

La OCDE en el párrafo 3.57 del Capítulo III de la Sección A.7 de sus Directrices establece que cuando obtengamos un rango que incluya un número considerable de observaciones y presente defectos de comparabilidad, se procederá a estrechar este rango utilizando como referencia herramientas estadísticas de tendencia central.

Por ello, de manera generalizada, se utilizan los resultados incluidos entre el primer y el tercer cuartil[1].

Además, el párrafo 3.59 del mencionado capítulo de las Directrices de la OCDE recoge una presunción de poca fiabilidad de los rangos que presenten una desviación importante entre sus puntos.

5. ¿Qué cabe hacer ante una amplia dispersión en el rango?

En el caso de que un rango presente puntos muy distanciados, la OCDE recomienda hacer un análisis más detenido para valorar la posibilidad de eliminar los puntos menos fiables o realizar los pertinentes ajustes de comparabilidad si esto fuera posible.

Por supuesto, en todo caso debe realizarse un estudio personalizado, dado que la aceptación de una mayor o menor dispersión en el rango dependerá de los hechos y circunstancias de cada caso.

6. ¿Qué punto del rango se debe seleccionarse para fijar el valor de las operaciones vinculadas?

Las Directrices, en los párrafos 3.60 a 3.62 establecen unas normas generales a la hora de seleccionar un punto dentro del rango. La selección del valor dependerá del análisis funcional realizado, ya que las funciones, los activos y los riesgos son determinantes para seleccionar el valor de la operación vinculada.

Por un lado, cuando el valor declarado por el contribuyente se encuentra dentro de un rango considerado de plena competencia, la Administración no podrá realizar una regularización.

Sin embargo, cuando el valor se encuentre fuera del rango de plena competencia, la Administración procederá a ajustar la operación, salvo que el contribuyente pueda justificar que cumple con el principio de plena competencia.

Finalmente, en el párrafo 3.62, la OCDE establece cómo determinar el punto del rango al que debe ajustar la Administración la operación declarada por el contribuyente cuando el valor de la operación vinculada se encuentre fuera del rango de valores de mercado. Las Directrices indican que cuando el rango comprende resultados muy fiables cualquier punto satisface el principio de plena competencia, por lo que se ajustará al punto más cercano. Sin embargo, cuando un rango no presenta una alta fiabilidad, se utilizarán medidas de tendencia central, generalmente la mediana, aunque también puede ajustarse a la media o la media ponderada dependiendo de las circunstancias específicas de cada caso.

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[1] Como se hace eco de ello la OCDE a través, además del mencionado párrafo 3,57, del Informe del Foro Conjunto de Precios de la UE, en su recomendación 6.1 al reconocer como práctica habitual el estrechamiento del rango.

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Por un lado, para eliminar la doble imposición, los contribuyentes pueden solicitar a la Administración la aplicación de ajustes correlativos. En la práctica, estos ajustes pueden desarrollarse como parte del procedimiento amistoso. Gracias a este procedimiento, las administraciones tributarias pueden tratar los problemas en un ámbito no contencioso y alcanzar soluciones negociadas en beneficio de todas las partes y los contribuyentes pueden ver protegidos sus intereses.

• Procedimiento amistoso:

Los procedimientos amistosos son mecanismos que permiten resolver dudas sobre la interpretación o aplicación de los convenios de doble imposición. Son un instrumento cada vez más eficiente para la resolución de conflictos internacionales y para mitigar las dobles imposiciones, y constituyen una alternativa mucho más eficaz que los procesos de revisión judicial para resolver dichos conflictos.

Los principales aspectos a tener en cuenta son los siguientes:

¿Cómo se inicia este procedimiento?

Este procedimiento se inicia mediante un escrito dirigido a la AEAT en el que debe constar, como mínimo, la siguiente información:

– Nombre, domicilio fiscal y NIF de la persona que presenta la solicitud.

– Identificación de la Administración tributaria extranjera competente.

– Artículo del convenio que el contribuyente considere que no se ha aplicado correctamente, así como su propia interpretación sobre dicho artículo.

– Identificación de los periodos impositivos afectados.

– Descripción detallada de los hechos y circunstancias relevantes relativos al caso.

– Identificación de los recursos administrativos o judiciales interpuestos por el solicitante, si los hubiera, así como su resolución; e indicación de si el contribuyente presentó con anterioridad alguna solicitud sobre la misma cuestión a resolver.

– Declaración en la que se haga constar si la solicitud incluye cuestiones que formen parte de acuerdos previos de valoración.

– Compromiso del contribuyente a responder rápidamente los requerimientos de la administración, así como fecha y firma.

Además de la solicitud, si el procedimiento amistoso está relacionado con ajustes por operaciones vinculadas, los contribuyentes deberán aportar la documentación relativa a precios de transferencia del ejercicio que se trate, así como copias del acto de liquidación, de su notificación y de los informes de los órganos de inspección en relación con el caso, y copia de resoluciones o acuerdos emitidos por la Administración que afecten al procedimiento amistoso.

No obstante, en el caso de que hubiera que subsanar errores en la aportación de la documentación, la administración concede a los contribuyentes el plazo de un mes.

¿Cuál es el papel del contribuyente en este procedimiento?

Los contribuyentes podrán iniciar los procedimientos amistosos, aunque carecen de derecho a participar en ellos dado que es un procedimiento entre administraciones y su participación se debe dejar a discreción de dichas autoridades. Sin embargo, la aplicación de los acuerdos que se alcancen requiere de aceptación por parte del contribuyente y, además, debe comprometerse a facilitar con celeridad la documentación que le sea requerida por parte de la Administración.

¿Cómo funciona este procedimiento?

Una vez admitida la solicitud de inicio por parte de la Administración, ésta dispondrá de cuatro meses para elaborar una propuesta española inicial sobre el caso. Dicha propuesta será trasladada a la Administración Tributaria del otro estado implicado en el procedimiento con el objetivo de alcanzar un acuerdo entre ambas en el plazo de dos años.

Una vez transcurridos los dos años, si las Administraciones no lograran alcanzar un acuerdo, el contribuyente podrá instar un arbitraje para resolver las cuestiones controvertidas. El resultado de este arbitraje es vinculante para las partes.

En relación con la finalización del procedimiento amistoso, ésta se puede producir por los siguientes motivos:

– Desistimiento del contribuyente de continuar el procedimiento.

– Si las administraciones de las partes afectadas alcanzan un acuerdo, tanto para eliminar como para no eliminar la doble imposición.

Los párrafos anteriores mencionan sucintamente el funcionamiento del procedimiento. Sin embargo, en la práctica éste resulta de una mayor complejidad.

A pesar de ello, en la actualidad se ha convertido en un medio cada vez más utilizado para evitar las situaciones de doble imposición. Por lo tanto, si está interesado en iniciar un procedimiento amistoso, no dude contactar con nosotros a través del correo electrónico e.valero@diligens.es

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La entrada Soluciones a la doble imposición: ajustes correlativos a través de los procedimientos amistosos se publicó primero en Diligens.

Del mismo modo que en el ejercicio anterior, los grupos multinacionales, junto con las grandes empresas y los grupos fiscales están en el punto de mira de la Administración tributaria. En este sentido las acciones que se pretende llevar a cabo, en materia de precios de transferencia, son las siguientes:

1. Potenciar el uso de los Acuerdos Previos de Valoración para evitar discrepancias con las Autoridades Tributarias en cuanto a la valoración de las operaciones vinculadas y, así, evitar actuaciones inspectoras e incluso procedimientos de resolución de conflictos (como los procedimientos amistosos) con Administraciones tributarias de otros países.

Recordemos que un Acuerdo Previo de Valoración es un acuerdo entre una (unilateral) o varias (multilateral) administraciones tributarias y un contribuyente en el que se especifican una serie de criterios, previamente a la realización de las operaciones vinculadas objeto del acuerdo, para pactar los precios de transferencia aplicables a dichas operaciones.

El periodo de validez de un acuerdo previo de valoración podrá ser, como máximo de cuatro periodos impositivos, a partir de la fecha en la que se apruebe el acuerdo. Del mismo modo, el acuerdo también puede tener carácter retroactivo, hasta cuatro años.

2. Llevar a cabo las tareas de análisis de riesgos por parte de la Administración Tributaria mediante fuentes de información y avances tecnológicos en el análisis de riesgos.

En este sentido, en 2020 se empezará a utilizar un nuevo sistema automatizado de análisis de riesgos en precios de transferencia que recogerá toda la información de la que disponga la Administración Tributaria, es decir, información recibida mediante el intercambio automático de información con otros países, los Informe País por País, los Acuerdos Previos de Valoración y los procedimientos amistosos, entre otras fuentes de información. Todo ello permitirá realizar un análisis de riesgos mediante la elaboración de indicadores, índices y modelos, así como la identificación de pautas de comportamiento de alto riesgo fiscal.

Recordemos que el Informe País por País proporciona datos del grupo al que pertenece un contribuyente español y permite detectar, fácilmente, riesgos tributarios.

Este documento contiene, por un lado, información sobre ciertas áreas (ingresos, resultados, impuesto sobre sociedades, capital declarado, resultados no distribuidos, número de trabajadores y activos intangibles) de cada jurisdicción fiscal, es decir de todas las compañías dentro de una misma jurisdicción.

Y, por otro lado, identifica las entidades de cada jurisdicción fiscal e indica su actividad económica.

3. Controles simultáneos e inspecciones coordinadas entre las distintas administraciones internacionales, con el fin de tener un mayor control sobre los grupos multinacionales.

En cuanto a los mecanismos de resolución de conflictos de grupos multinacionales, las directrices mencionan el procedimiento amistoso, el cual se considera una de las principales vías para solucionar controversias relacionadas con la doble imposición y una nueva vía derivada de la Directiva (UE) 2017/1852 del Consejo, de 10 de octubre de 2017, que permitirá resolver conflictos entre los Estados miembros de la Unión Europea.

Principales objetivos de inspecciones tributarias

Los ámbitos, en materia de precios de transferencia, que serán de interés para la Administración Tributaria en 2020 son: las reestructuraciones empresariales, la valoración de transmisiones intragrupo de distintos activos (intangibles, principalmente), deducción de partidas (cánones por cesión de intangibles, prestaciones de servicios o pérdidas reiteradas), falta de declaración de ingresos derivados de prestaciones de servicios, cesiones de activos no repercutidos o aplicación indebida del régimen patent box. En relación con las pérdidas reiteradas, parece ser uno de los principales focos de atención durante el ejercicio 2020.

Además, se comprobarán las actividades relacionadas con fabricación y distribución, así como la elección y aplicación de los métodos de valoración empleados en operaciones vinculadas.

Como en años anteriores, se controlará la correcta atribución de resultados a los establecimientos permanentes.

Por otro lado, se atenderá a la relación de socios o administradores (u otras personas físicas vinculadas con ellos) con sociedades controladas por estos mismos. La finalidad es comprobar que las sociedades no canalizan rentas propias de personas físicas que tendrían que tributar mediante el Impuesto de la Renta de Personas Físicas, en lugar de tributar en el Impuesto sobre Sociedades, que presenta un tipo impositivo inferior.

En líneas generales, las directrices del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero siguen en línea con las directrices publicadas en ejercicios anteriores salvo excepciones como el gran interés en las pérdidas reiteradas que generen los contribuyentes o la puesta en marcha de determinadas herramientas tecnológicas que permiten realizar exhaustivos análisis de riesgos.

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¿Qué implicaciones pueden tener estos cambios normativos en compañías españolas?

En España existen más de 3.000 filiales españolas de matrices alemanas, que pueden verse beneficiadas del cambio normativo de precios de transferencia aplicable en Alemania.

Desde el punto de vista de la documentación de precios de transferencia un aspecto importante planteado en el anteproyecto de ley es la modificación del umbral de la cifra de negocios para fijar la obligación de disponer del informe de grupo (masterfile).

Recordamos que las Directrices de precios de transferencia sugieren que este informe sea preparado por la matriz del grupo, ya que es la entidad que, probablemente, dispone de toda la información necesaria para su elaboración y podrá crear un documento válido para todas las entidades del grupo.

Hasta la fecha, según la normativa alemana, sólo los grupos de empresas que tenían una cifra de negocios superior a 100 millones de euros estaban obligados a disponer del informe masterfile.

Sin embargo, la normativa española obliga a los grupos de empresas cuya cifra de negocio supere los 45 millones de euros a disponer de dicho informe.

Esta diferencia en la norma requiere que una filial española de una matriz alemana deba preparar el informe masterfile cuando la matriz no tenga obligación de hacerlo, lo cual conlleva una gran dedicación y esfuerzo para obtener una ingente cantidad de información con el fin de poder completar dicho documento.

No obstante, si finalmente se aprueba el anteproyecto de ley publicado en Alemania, se exigirá a las empresas alemanas a disponer del masterfile cuando el importe de la cifra de negocios del grupo sea superior a 50 millones de euros, lo cual está en consonancia con la normativa española.

Como consecuencia, es posible que muchas filiales españolas de matrices alemanas no tengan que elaborar el informe masterfile porque la matriz estará obligada a ello y, así podrán disponer de un único documento que sirva para todas las entidades del grupo.

Al margen del cambio indicado, el anteproyecto de ley incluye las siguientes modificaciones:

• Jerarquía de los métodos de precios de transferencia

El anteproyecto de ley propone eliminar la jerarquía que se venía siguiendo a la hora de determinar el método de precios de transferencia a utilizar en los análisis de las transacciones, debiéndose adoptar el método más apropiado para cada caso específico, considerando las ventajas y desventajas de cada uno. Si no se puede identificar un método apropiado para un caso específico, el anteproyecto de ley estipula que el contribuyente deberá justificar que cumple con el principio de plena competencia. En este sentido, se equipara la normativa alemana a la española.

• Rango arm’s length

Por otro lado, se propone la adopción del rango intercuartil como enfoque general de rango resultante de los análisis. Asimismo, la mediana se utilizará como punto de referencia por la administración tributaria a la hora de realizar ajustes cuando los análisis económicos arrojen resultados fuera del rango intercuartil. No obstante, los contribuyentes pueden justificar que sus resultados se encuentran fuera del rango intercuartil si demuestran que cumplen con el principio de plena competencia.

• Intangibles

El anteproyecto de ley también implementa como concepto de análisis el desarrollo, mejora, mantenimiento, protección y explotación (DEMPE por sus siglas en ingles development, enhancement, maintenance, protection and exploitation of intangibles) de activos intangibles en el ámbito de los precios de transferencia alemanes. No obstante, la legislación alemana no muestra un nivel detallado del Capítulo VI de las Directrices de la OCDE en materia de precios de transferencia y no incluye aclaraciones para la aplicación práctica del concepto DEMPE.

• Operaciones financieras

El principal aspecto del anteproyecto con respecto a las operaciones financieras consiste en que la deducción de cualquier gasto relativo a las operaciones financieras se denegaría por la administración alemana excepto si:

– Se demuestra que el deudor puede pagar la deuda (incluyendo los pagos de intereses y el reembolso del principal) durante la vigencia de las operaciones financieras, además de que demuestre que puede hacerlo a partir de su fecha de vigencia; y

– El contribuyente demuestra que necesita el préstamo desde una perspectiva comercial y que los fondos se utilizan para el propósito comercial de la compañía.

• Partes relacionadas:

El anteproyecto de ley amplía la definición de partes relacionadas para evitar la evasión fiscal que tendría lugar en el caso de que las entidades vinculadas emitan acciones sin derecho a voto o celebren acuerdos de votación.

En definitiva, parece que Alemania apuesta por el principio de plena competencia y refuerza sus exigencias de documentación en materia de precios de transferencia. Y, como hemos indicado previamente, este hecho (particularmente el cambio relacionado con el informe masterfile) puede ser positivo para las compañías españolas, al ver reducida su carga administrativa.

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De acuerdo con la definición indicada en las directrices de la OCDE, un acuerdo de reparto de costes es un contrato entre empresas mediante el cual todas las partes pueden compartir aportaciones y riesgos para desarrollar, producir u obtener conjuntamente activos tangibles e intangibles, así como servicios. Se entiende que el resultado obtenido producirá un beneficio para cada una de las partes implicadas en el acuerdo.

Este tipo de contratos se regula en el artículo 18.7 de la Ley 27/ 2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades, así como en el artículo 18 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio y en las Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias.

En un acuerdo de reparto de costes deben constar las responsabilidades, riesgos asumidos y beneficios esperados de cada parte, así como el reparto de las aportaciones. Este último dato es el rasgo diferenciador de este tipo de acuerdos respecto de los contratos normales. Con el fin de cumplir con el principio de plena competencia, cuando se suscribe un acuerdo de reparto de costes, la aportación de cada parte debe estar en consonancia con la cuota proporcional del beneficio previsto.

Si las cuotas no fuesen coherentes, se debería realizar un ajuste mediante un pago compensatorio hasta alcanzar la proporción razonable entre la aportación y el beneficio que se espera recibir.

¿Para qué son útiles los acuerdos de reparto de costes?

En determinadas circunstancias los grupos empresariales realizan multitud de operaciones vinculadas con el fin de prestar servicios necesarios para una de las partes, vender bienes o conceder licencias, entre otras transacciones.

Pues bien, en algunos casos se podría sustituir los pagos intragrupo por un método más sencillo centrado en los beneficios obtenidos y las aportaciones realizadas. Por ejemplo, un acuerdo de reparto de costes para desarrollar un activo intangible evitaría llevar a cabo acuerdos de concesiones de licencias entre las empresas del grupo para la explotación o uso del activo intangible, puesto que el acuerdo de reparto de costes permitiría que cada parte tuviera derecho a la propiedad del mismo, de acuerdo con la aportación realizada.

Tipos de acuerdos de reparto de costes

Básicamente existen dos tipos de acuerdos de reparto de costes, que son los siguientes:

1. Aquellos que se utilizan para desarrollar, producir u obtener bienes intangibles. Las principales características de este tipo de contrato son:

• La aportación de las partes suelen ser actividades propias de desarrollo, como I+D o comercialización, así como algún activo intangible;
• El beneficio que se espera obtener es un beneficio continuo y futuro, lo cual lleva implícito un riesgo de beneficios inciertos.
• A efectos fiscales, los beneficios obtenidos no pueden materializarse hasta tiempo después de haber hecho la aportación y, por lo tanto, los participantes no reconocerán la renta derivada de las aportaciones inmediatamente en el momento de efectuarlas.

2. Aquellos que se crean para obtener servicios. Algunas de las particularidades de estos acuerdos de reparto de costes son las siguientes:

• Las partes intervinientes aportan principalmente servicios;
• El beneficio que se espera obtener es un beneficio en el momento presente, lo cual reduce el riesgo y la incertidumbre que genera la obtención de beneficios en un futuro.
• A efectos fiscales, los beneficios obtenidos suelen ser en forma de ahorro de costes, por lo tanto, es posible que la actividad del acuerdo de reparto de costes no genere directamente rentas.

Deducibilidad de los gastos derivados de un acuerdo de reparto de costes

Los gastos asociados a un acuerdo de reparto de costes se considerarán deducibles si se cumplen los requisitos establecidos en el artículo 18.7 de la LIS. Estos requisitos son los siguientes:

1. Todas las partes que suscriban el acuerdo deben tener acceso a la propiedad u otro derecho con similares consecuencias económicas sobre los activos o derechos que sean objeto de la adquisición, producción o desarrollo como resultado del acuerdo.
2. La aportación de cada participante se realizará teniendo en cuenta la previsión de utilidades o ventajas que se espere obtener del acuerdo.
3. El acuerdo debe contemplar la variación de sus circunstancias o participantes, estableciendo los pagos compensatorios y ajustes que se estimen necesarios.

De acuerdo con la normativa española y las directrices de precios de transferencia, los acuerdos de reparto de costes deben incluir una serie de datos específicos para que tengan una estructura correcta.

Por lo tanto, dado que los acuerdos de reparto de costes son el punto de partida de muchas operaciones, es importante que éstos estén bien redactados y completos, atendiendo a la norma local e internacional.

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Precisamente de la economía digital trata el presente artículo. Tras la publicación del proyecto BEPS, las distintas organizaciones de trabajo dentro de la OCDE han emitido varios informes para solventar las cuestiones que preocupan a los países involucrados.

Durante este ejercicio, en enero de 2019, la OCDE emitió una nota que agrupaba distintas propuestas para solventar las cuestiones fiscales de la economía digital. Esta agrupación se realizó sobre dos bases: La primera (denominada “Pillar One”) incluye tres propuestas para aplicar la asignación de beneficios a nivel internacional que van más a allá del principio de plena competencia requerido en las operaciones vinculadas.

Por su parte, la segunda base (denominada “Pillar Two”) está relacionada con los documentos BEPS existentes hasta el momento.

El último informe publicado fue el 9 de octubre, en el cual la Secretaría de la OCDE emitió una propuesta, abierta actualmente a consulta pública, que engloba los puntos que tienen en común las tres propuestas de la primera base (Pillar One). Teniendo en cuenta dichos puntos, se ha creado una nueva propuesta con un “Enfoque Unificado”, la cual aborda la redistribución de beneficios y los correspondientes derechos a asignar un porcentaje de tributación en países en los que las empresas multinacionales tengan actividad comercial. Según la OCDE, esta redistribución permitiría que las compañías que no tengan presencia física en un país, pero sí generan valor, tributen en dicho país.

Las principales características del Enfoque Unificado son las siguientes:

• Alcance: El alcance de esta propuesta se centra, principalmente, en negocios altamente digitalizados prestados a los usuarios desde un país distinto al país en el que se reciben, así como otros negocios que comercializan sus productos a consumidores y que precisan tecnología digital para desarrollar su base de clientes.

• Nuevos nexos: En términos generales, el nuevo Enfoque unificado intenta establecer una norma mediante la cual las compañías que realicen actividades en un país en el que no tienen presencia física (ventas en remoto desde otro país) tributen por el valor generado en dicho país.

La nueva regla de nexo va dirigida a todos los negocios que tienen cierta importancia en la economía de un país, independientemente del grado de presencia física que tenga.

Para ello, el Enfoque Unificado propone establecer un umbral de ventas y así determinar qué compañías son relevantes a estos efectos.

Este nuevo umbral no se aplicaría exclusivamente a compañías que realizan ventas de otros países, sino también a grupos de empresas que venden en un país a través de distribuidores (bien sean entidades vinculadas o terceros independientes).

• Nuevas y revisadas reglas de localización de beneficios: Una vez se haya determinado si una compañía debe tributar en un determinado país, la cuestión es cuánto atribuir a dicha sociedad en ese país.

Actualmente el Modelo de Convenio, en sus artículos 7 y 9 recogen las reglas de atribución de beneficios. Sin embargo, estas nuevas reglas propuestas quedan fuera del alcance de dichos artículos, debido a que éstos se refieren en todo momento a la existencia de presencia física.

Por lo tanto, se pretende que, junto con la actual normativa de precios de transferencia y estas nuevas reglas de atribución se pueda lograr establecer la cuantía a tributar en cada caso. Para ello, el Enfoque Unificado propone un mecanismo atribución de beneficios a tres niveles:

• Nivel A: Aplicación del derecho a tributar por la parte residual que exceda de aquello que se considere un beneficio rutinario.
• Nivel B: Todas las actividades, incluidas las funciones de distribución en particular, que actualmente están siendo objeto de distintas controversias, se seguirán valorando con las actuales normas (precios de transferencia, modelo de convenio, etc,). Sin embargo, podrían verse afectadas por estas nuevas reglas mediante la fijación de remuneraciones estándar de acuerdo con la actividad que realicen.
• Nivel C: De acuerdo con el Enfoque unificado, cualquier conflicto existente entre los obligados tributarios y las Administraciones de las jurisdicciones correspondientes se resolverán mediante los mecanismos existentes en la jurisdicción que corresponda. Por ejemplo, se precisarán estos mecanismos para justificar las funciones realizadas por el obligado tributario cuando la Administración correspondiente pretenda aplicar una tributación extra si considera que se realizan más funciones que las que declara el obligado tributario.

En líneas generales, el Enfoque Unificado propuesto por la Secretaría de Estado no pretende dejar de lado la actual normativa, sino colaborar con ella, con el fin de lograr una correcta tributación en los países que realmente corresponda.

Aun así, esta nueva propuesta está todavía pendiente de ser modificada tras los comentarios que se recibirán hasta el 12 de noviembre. Y se espera poder obtener un informe final a principios del año 2020.

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La entrada ENFOQUE UNIFICADO PROPUESTO POR LA SECRETARÍA DE LA OCDE PARA ABORDAR LA TRIBUTACIÓN DE LA ECONOMÍA DIGITAL se publicó primero en Diligens.

En una cadena de valor pueden diferenciarse dos tipos de actividades en función de su involucración en el desarrollo de su actividad principal: primarias y de apoyo Las primeras son aquellas que forman parte directamente del proceso productivo (logística interna, producción, logística externa, comercial/marketing y servicio post-venta). Las de apoyo, sirven para reforzar las actividades primarias, pero no están involucradas directamente en el proceso de fabricación. Las actividades de apoyo son, entre otras, i) aprovisionamiento, ii) desarrollo de tecnología; iii) administración de recursos humanos e iv) infraestructura de la empresa (administración, control, gestión de la propia compañía).

Desde un punto de vista empresarial, un análisis de la cadena de valor permite identificar las fuentes de ventajas competitivas (menor coste del producto o servicio frente a la competencia o una mayor calidad del producto o servicio ofrecido) de una compañía o grupo de compañías. La identificación de estas características es útil para mejorar la eficiencia de las empresas, identificar áreas de riesgo, reducir costes, etcétera.

Por otro lado, desde la perspectiva de precios de transferencia, los grupos de empresas multinacionales que descentralicen sus actividades pueden conocer, a través de un análisis de la cadena de valor, todas las funciones de cada empresa que forme parte de dicho grupo, los activos que emplea para llevar a cabo sus funciones, así como los riesgos que asume. De esta manera es posible detectar el valor que tiene cada compañía del grupo en su mercado geográfico y, aplicar las soluciones pertinentes, en caso necesario, con el fin de tributar en cada jurisdicción la parte correspondiente atendiendo a su perfil funcional.

Este tipo de análisis ha cobrado especial importancia a raíz de la publicación por parte de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) de la Acción 8-10 del proyecto Erosión de Bases y Traslado de Beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés). Esta Acción propone medidas para garantizar que los resultados de los precios de transferencia estén en línea con la creación de valor. Y para conocer el valor que genera cada empresa de un grupo es necesario llevar a cabo un análisis de sus funciones, sus activos y sus riesgos.

Al mismo tiempo, este exhaustivo análisis es relevante para determinar la existencia de un establecimiento permanente y, así, conocer las obligaciones de tributación de una compañía en uno o varios países, dependiendo de las funciones que realice en cada jurisdicción, así como de los riesgos que asuma. A este respecto, cabe mencionar que la OCDE publicó el pasado mes de marzo una guía denominada “Additional Guidance on the Attribution of Profits to Permanent Establishments”. Esta guía establece principios generales importantes para la atribución de beneficios a establecimientos permanentes derivados del Artículo 5 del Modelo de Convenio de la OCDE y, además, incluye ejemplos de estructura de comisionista para la venta de bienes, una estructura de venta de publicidad online y una estructura de aprovisionamiento de bienes.

Por todo lo mencionado anteriormente, resulta interesante realizar un profundo análisis de las funciones, activos y riesgos de cada compañía para ser más eficiente desde un punto de vista empresarial y de precios de transferencia.

Si desea información adicional, por favor, no dude contactar con nosotros en el correo electrónico e.valero@diligens.es

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La entrada La importancia para las empresas del análisis de su cadena de valor se publicó primero en Diligens.

Dicha sentencia surge a raíz de la petición presentada en el marco de un litigio entre una compañía localizada en Alemania y la Oficina Aduanera Principal de Múnich, Alemania, relativo a la denegación por parte de esta última de la devolución parcial de los derechos de aduana declarados y pagados por la compañía alemana.

En este caso, la compañía alemana, que forma parte de un grupo, compraba mercancía a su matriz japonesa y ésta le facturaba dichas mercancías según los precios establecidos entre el grupo. Al finalizar el ejercicio, se realizaba un ajuste al alza o a la baja con el fin de cumplir con la política de precios de transferencia. Como consecuencia de este ajuste, la entidad alemana recibió un crédito por un importe determinado y solicitó la devolución de los derechos de aduana correspondientes a las mercancías importadas. Por su parte, la Oficina Aduanera Principal de Múnich denegó dicha devolución argumentando que el método aplicado por la entidad alemana (basado en su política de precios de transferencia) era incompatible con el artículo 29, apartado 1 del Código Aduanero.

Es importante destacar que la política de precios de transferencia estaba sometida a un Acuerdo Previo de Valoración y, por tanto, los precios estaban acordados entre la entidad alemana y la Administración Tributaria alemana. Desde el punto de vista de precios de transferencia, estos precios cumplían con el principio de plena competencia previsto en las Directrices de la OCDE, principio básico en materia de operaciones vinculadas.

Por su parte, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea responde a la petición presentada, concluyendo que, de acuerdo con lo expuesto en los artículos 28 a 31 del Código Aduanero, no se acepta como valor en aduana un valor de transacción pactado entre entidades vinculadas, compuesto, por un lado, de un importe inicialmente facturado y declarado y, por otro lado, de un ajuste a tanto alzado realizado tras la finalización del período de facturación, sin que sea posible conocer de antemano si dicho ajuste será al alza o a la baja.

Esto es debido a que, a su juicio, los precios pactados entre partes vinculadas que son facturados, declarados y posteriormente ajustados, no reflejan el verdadero valor económico de la mercancía importada, sino un valor ficticio, ya que el valor finalmente es ajustado al alza o a la baja. En la redacción de la sentencia se indica que, en virtud del artículo 29 del Código Aduanero, el valor en aduana de las mercancías importadas será su valor de transacción, es decir, el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la Unión, sin perjuicio de los posibles ajustes que deban efectuarse de acuerdo con los artículos 32 y 33 de dicho Código y que nada tienen que ver con ajustes por precios de transferencia.

Así pues, esta Sentencia puede resultar de especial interés para los grupos internacionales que declaren el valor en aduana de las mercancías importadas en función de las políticas de precios de transferencia de su grupo, en las cuales se realicen ajustes al alza o a la baja con efectos retroactivos.

Se acompaña una copia de la Sentencia con número de asunto C-529/16.

Si tiene cualquier cuestión al respecto o necesita ayuda, no dude contactar con nosotros en info@diligens.es

STJUE C 529_16 TP y Valor en Aduana

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La entrada El ajuste por precios de transferencia no afecta al valor en aduana de las mercancías importadas. Sentencia del TJUE de 20 de diciembre de 2017 se publicó primero en Diligens.