El caso obedece a una entidad cuya actividad principal es la venta de electrodomésticos y otros artículos informáticos, la cual ofrece a sus clientes la posibilidad de ampliar la garantía de los artículos adquiridos, mediante un contrato de seguro, con una compañía aseguradora, que garantiza al comprador, en caso de siniestro, la reparación del articulo o su sustitución, durante el período adicional al cubierto por la garantía del fabricante. Este contrato se celebra entre el comprador y la entidad aseguradora, pero es Rádio Popular quien factura el servicio al cliente como contraprestación por la ampliación de la garantía.

Tratando este servicio de ampliación como una operación de seguro exenta, la entidad no repercutió el impuesto pero, no obstante, dedujo el 100% del IVA soportado por toda su actividad, en la medida en que entendía que este servicio son operaciones financieras de carácter accesorio a la actividad principal, por lo que en virtud del artículo 174, apartado 2, letras b) y c) de la Directiva del IVA, deben excluirse del denominador del cálculo de la prorrata, sin que afecte, por tanto, a la deducción del IVA soportado. No obstante, la Administración Tributaria consideró que, al tratarse de operaciones de seguro exentas las mismas limitaban el derecho a la deducción y que no deben excluirse del cálculo de la prorrata pues no pueden calificarse ni de operaciones accesorias, ya que la Directiva distingue claramente entre ambas, ni de operaciones accesorias.

El tribunal remitente eleva al TJUE la cuestión prejudicial de si constituyen operaciones financieras las consistentes en la ampliación de la garantía como se describe en el caso o si son asimilables a las mismas de forma que deban excluirse de la prorrata con arreglo al artículo 174, apartado 2 y del artículo 135, apartado 1, letras b) o c) de la Directiva.

El TJUE remarca inicialmente que ambas partes están de acuerdo en considerar que el artículo 135.1.a) de la Directiva (exención en las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros) es aplicable a las operaciones descritas de ampliación de garantía en el presente caso y que, por lo tanto, están exentas del IVA. De esta manera, se trata de comprobar si estas operaciones están efectivamente encuadradas en este artículo y si, de ser así, se les puede aplicar el 174.2.b) o c) para excluir las mismas del cálculo de la prorrata.

Confirmando el Tribunal que las operaciones descritas no son estrictamente de seguro pues el contribuyente no está vinculado con el comprador por el contrato de seguro, examina si las mismas pueden calificarse de prestaciones de servicios “relativas a operaciones de seguro, realizadas por corredores y agentes de seguro”, llegando a la conclusión de que, efectivamente, así es, pues por un lado consisten, en esencia, en la venta de ampliaciones de garantía que reviste la forma de una operación de seguro por lo que deben entenderse como “relativas” a operaciones de seguro y, por otro lado, atendiendo al contenido de las mismas para determinar si son realizadas por corredores o agentes de seguros, según establece la doctrina del propio TJUE, se satisfacen dos criterios: el prestador mantiene una relación con el asegurador y el asegurado, y el prestador desarrolla una actividad relacionada esencialmente con la función del agente de seguros, como buscar clientes y ponerlos en contacto con el asegurador. Por lo tanto, cabe encajar estas operaciones dentro del artículo 135.1.a) de la Directiva.

No obstante, en línea con esta conclusión, recuerda que en la excepción del método de cálculo de la prorrata del artículo 174.2, no se incluyen las operaciones de la letra a) del artículo 135, por lo que únicamente faltaría por examinar si, aun calificándose como operaciones de seguro, podrían ser “operaciones financieras accesorias” en el sentido de las letras b) y c) del artículo 172, apartado 2 y, de esta forma, excluirse del cálculo de la prorrata, tal y como sugiere el contribuyente.

Sin embargo, señala el Tribunal que el artículo 135 distingue claramente entre las operaciones de seguro (letra a)) del resto de operaciones recogidas en las letras b) a g), de carácter financiero, siendo por tanto operaciones distintas y que unas no pueden asimilarse a las otras, especialmente a efectos de aplicar la excepción del cálculo de la prorrata. Por lo tanto, esta excepción no se aplica a las operaciones de intermediación en la venta de ampliaciones de garantía, quedando las mismas exentas del IVA y sin que puedan excluirse del denominador de la prorrata para determinar el cálculo de la prorrata de deducción.

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La entrada EL SERVICIO DE AMPLIACIÓN DE GARANTÍA COMO UNA OPERACIÓN DE SEGURO Y SU IMPACTO EN LA PRORRATA DE DEDUCCIÓN. SENTENCIA DEL TJUE DE 8 JULIO 2021. RÁDIO POPULAR se publicó primero en Diligens.

En el presente caso, se iniciaron actuaciones inspectoras sobre una compañía de seguros, la cual liquidaba el IVA en base a tres sectores diferenciados de actividad:

1. Arrendamientos, con una deducción del 100%.
2. Régimen especial de grupo de entidades, modalidad avanzada, por el que se opta para las operaciones intragrupo y,
3. Actividad principal aseguradora, donde aplicaba una prorrata general del 1%.

Respecto de la actividad aseguradora, el órgano inspector consideró que no procedía la prorrata general sino la especial, ya que el total de las cuotas deducibles en el año natural por aplicación de la prorrata general superaba en más de un 20% al total resultante por aplicación de la prorrata especial. Este exceso resultaba porque la inspección, a diferencia de la entidad, consideraba que los gastos por siniestros (peritos, abogados, taller, reparaciones de hogar, etc) están directamente relacionadas con las operaciones de seguro, exentas del IVA, y por tanto no se generaba el derecho a la deducción del IVA soportado en estos gastos.

Como inciso, recordar que el régimen de deducción de sectores de actividad es de obligada aplicación cuando se dan las condiciones para ello. En este sentido, cada sector de actividad debe seguir su propio sistema de deducción del IVA, de forma que, a modo resumido, si las operaciones del sector de actividad no generan derecho a deducir, no se podrá deducir el IVA de los gastos de dicho sector, mientras que si las operaciones generan derecho a deducir, se deducirá el IVA de los gastos vinculados a dicho sector, y si existen ambos tipos de operaciones, con derecho a deducir y sin derecho a deducir, se aplicará una prorrata general.

La entidad aseguradora, realizaba dos tipos de operaciones dentro del sector de actividad de seguros. Por un lado, la actividad propia de seguros, por la cual cobra una prima como precio del servicio, la cual está exenta del IVA y, por otro lado, la actividad relacionada con la comisión que cobraba del Consorcio de Compensación de Seguros, al actuar como recaudador del recargo a su favor, la cual está sujeta y no exenta del IVA. Por dicho motivo, considerando los gastos por siniestros afectos a ambas operaciones, aplicaba una prorrata general del 1%, considerando dichos deducibles en dicho porcentaje.

Sin embargo, como se ha comentado, el órgano inspector entendía que dichos gastos están afectos exclusivamente a la actividad exenta, sin tener ningún tipo de relación con la comisión o gestión de cobro del recargo del Consorcio, de forma que eran no deducibles en su totalidad. Como consecuencia, el método de deducción que debía aplicarse al sector de actividad cambiaba de prorrata general a prorrata especial, al diferir en más de 20 puntos porcentuales el total de las cuotas deducibles por prorrata general respecto al total por prorrata especial, resultando de aplicación obligatoria en consecuencia la prorrata especial, y eliminándose la deducción del 1% aplicado por la entidad.

Ante la reclamación presentada el TEAC establece que la cuestión principal consiste en determinar si las cuotas soportadas por las operaciones derivadas de los siniestros asegurados deben considerarse directa y exclusivamente afectas a la actividad de seguros, exenta del IVA, y sin que puedan considerarse usados conjuntamente en la actividad de gestión de cobranza prestada al Consorcio, contrariamente como considera la entidad al entender que la recaudación del recargo a favor del Consorcio contribuye a la operación de seguro, siendo su percepción intrínseca a la contratación del seguro y que su coste se incorpora a la póliza.

Para resolver la controversia, en primer lugar, el TEAC recuerda que la carga de la prueba recae en la entidad aseguradora, para justificar que las cuotas se refieren a bienes o servicios utilizados en operaciones que originan el derecho a la deducción, como es la actividad de cobro del recargo. Seguidamente, el tribunal coincide tanto con la inspección como con la entidad respecto de considerar la actividad de gestión de cobro dentro del sector diferenciado de actividad de seguros, ya que dichas operaciones deben entenderse en todo caso como accesorias de la principal, la propia de seguros, puesto que no se daría si no se contrata la póliza. Al ser una actividad accesoria de la principal debe seguir el régimen de deducción del sector diferenciado en el que se encuadre la actividad principal.

Sin embargo, encuadrarlo dentro del mismo sector de actividad no implica necesariamente que todos los gastos se utilicen en ambas actividades. Así, considera el TEAC que los gastos por siniestros están afectos exclusivamente con las operaciones de seguros exentas del IVA, sin que la entidad haya justificado la utilización parcial en una actividad de cobro. Los gastos descritos (reparaciones de talleres, peritos, abogados, etc) no tienen nada que ver con la gestión de cobro del recargo para el Consorcio ni son gastos generales de la empresa. Estos gastos son los que conforman el precio del seguro, la prima, por lo que siguiendo el criterio del Tribunal de Justicia de la UE, son los que se deben tener en cuenta para considerar su afectación.

En definitiva, el TEAC desestima la reclamación ya que considera que los gastos son los propios de la actividad de seguros exenta del IVA y, por lo tanto, están directa y exclusivamente afectos a la misma, sin que se genere el derecho a la deducción del IVA soportado por dichos gastos.

Es evidente que cada caso tendrá su propias circunstancias y características, pero en todo caso, esta sentencia refleja claramente la importancia de establecer la correcta vinculación de las cuotas del IVA soportado con las operaciones que generan o no el derecho a deducir, lo que es vital para entidades que realizan ambos tipos de operaciones, ya que la posibilidad de deducir, aunque sea solo una parte de los mismos, puede significar ahorros muy importantes para la entidad o, al contrario, una deducción incorrecta de los mismos que derivaría en una contingencia fiscal significativa.

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La entrada EL TEAC ELIMINA DE LA PRORRATA GENERAL LOS GASTOS DE SINIESTROS PARA LA ACTIVIDAD DE SEGUROS. RESOLUCIÓN DE 21 DE NOVIEMBRE DE 2019 se publicó primero en Diligens.

El asunto versa sobre la venta de las participaciones que una entidad financiera tiene en su cartera de otra entidad, las cuales son traspasadas a una entidad financiera en Andorra dentro del marco regulatorio nacional.

La entidad financiera solicitó a través de la correspondiente declaración del IVA la devolución del Impuesto conforme a la aplicación de una prorrata del 14%. No obstante, en un momento posterior, la entidad inició un procedimiento de rectificación de autoliquidación y solicitó una devolución mayor, conforme a una prorrata del 19%, al entender que la operación de la venta de participaciones otorgaba el derecho a la deducción por ser el destinatario un establecido fuera de la UE (art. 94.Uno.3º) y, por lo tanto, el beneficio de la venta debió incluirse también en el numerador de la prorrata.

Una vez analizada la nueva solicitud, la Administración Tributaria entendió que, si bien la operación de la venta de participaciones tiene una naturaleza financiera, la misma era una operación no habitual que no debe formar parte ni del numerador ni del denominador de la prorrata, por lo tanto, en vez de incluirla en el numerador, procedió a excluirla del denominador, resultando en una prorrata del 15%.

El primer motivo del recurso de casación presentado por la entidad ante el Tribunal Supremo conviene en determinar si el beneficio obtenido por la venta de las participaciones debe quedar excluido del cálculo de la prorrata por aplicación del artículo 104.Tres.4º de la LIVA por no ser una actividad habitual de la compañía o si debe incluirse en el numerador y en el denominador.

Por su parte, el Tribunal Supremo, en conformidad con lo manifestado por la recurrente, hace mención a la incorrecta transposición a la norma interna del artículo 19.2 de la Sexta Directiva, el cual hace referencia a operaciones accesorias y no a operaciones que no constituyan actividad empresarial habitual. Así, no es lo mismo operación habitual que operación accesoria, habiendo sido esta última ya definida por la jurisprudencia del TJUE y, en virtud de la aplicación directa de la Directiva, el Tribunal Supremo determina la necesidad de analizar si la operación en cuestión merece o no la consideración de operación accesoria con respecto a la actividad principal para determinar si la misma debe incluirse o no en el cálculo de la prorrata.

En este sentido, la doctrina del TJUE ha establecido:

–          STJUE de 11 de julio de 1996 (Régie Dauphinoise): por un lado, no deben tenerse en cuenta los resultados o ingresos, sino el empleo de los medios, su cuantificación en proporción al total del sujeto pasivo. Por otro lado, una actividad que constituya la prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad imponible del sujeto pasivo no puede considerarse como accesoria.

–          STJUE de 14 de noviembre de 2000 (Floridienne y Berginvest): los resultados financieros que resulten de la mera propiedad de los bienes no pueden incluirse en la prorrata puesto que no constituye actividad económica. Si se incluirán cuando constituyan la contraprestación de la puesta a disposición a un tercero de un capital.

–          STJUE de 29 de abril de 2004 (Desenvolvimiento Minero): una actividad constituye la prolongación directa, permanente y necesaria de una actividad imponible cuando las operaciones de que se trata se realizan en el contexto de unos objetivos empresariales o finalidad comercial.

En todo caso, determina el Tribunal que la definición de operación accesoria es un concepto jurídico indeterminado y que debe analizarse en el contexto de cada caso, para lo cual i) ha de comprobarse si se trata de una operación sujeta a IVA, ii) si es operación financiera sujeta y exenta y si se da la accesoriedad respecto de la actividad principal y, iii) las operaciones que constituyan la prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad económica del sujeto pasivo no tiene la condición de accesoria.

Para el presente asunto el Tribunal considera que la operación controvertida es una operación financiera, pero accesoria ya que no es una prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad financiera del sujeto pasivo (se trata de una operación realizada al amparo de un marco regulatorio de obligada aplicación para el sujeto pasivo en un determinado plazo).

Se acompaña una copia de la sentencia de fecha 9 de octubre de 2015 con número de recurso 889/2014.

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STS Operacion Financiera accesoria

La entrada Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de octubre de 2015. Operaciones financieras no habituales que no se incluyen en la prorrata del IVA se publicó primero en Diligens.