La entidad PROVI 46 SL, firmó el 1 de diciembre de 2011 dos contratos privados de compraventa con la entidad GESVICAM, S.L., mediante los cuales adquirió distintas fincas propiedad de esta última.

PROVI 46 SL defiende que la puesta a disposición de las fincas se realizó desde el momento de su adquisición (1 de diciembre de 2011) y, como prueba, aporta tres actas notariales en las que se dice que la posesión de dichos inmuebles se transfiere en dicho acto.

Sin embargo, la elevación a escritura pública de esta transmisión se demoró, realizándose en un momento posterior.

El 20 de diciembre de 2011, la empresa vendedora emite facturas por cada contrato de compraventa, repercutiendo IVA al 18% y deduciendo el adquirente el importe de las cuotas soportadas en la declaración-liquidación correspondiente al último trimestre de 2011.

Tanto la Inspección como el TEAC consideraron que del contenido de los contratos no se deduce que las fincas e inmuebles se hayan puesto a disposición del adquirente, por lo que no se ha devengado el impuesto, y en consecuencia, las cuotas soportadas no son deducibles».

Dicho esto, conviene comenzar mencionando que según el art. 75 de la LIVA, en las entregas de bienes se devengará el Impuesto cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

En este sentido, el artículo 1462 del Código Civil, establece que la cosa vendida se entiende entregada cuando se ponga en poder y posesión del comprador. Asimismo dicho precepto dispone que cuando se haga la venta mediante escritura pública el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto de contrato, si de la misma no resultare o devengare claramente lo contrario.

Por tanto, en el caso de bienes inmuebles, la fecha del otorgamiento de la escritura pública, será la que determine el devengo a menos que de la escritura, se dedujera lo contrario.

Sin embargo, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, precisando el concepto de puesta en posesión del adquirente, señaló en la sentencia de 8 de Febrero de 1990 que el apartado 1 del art. 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera «entrega de bienes» la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien».

De acuerdo con esta doctrina, la puesta en posesión del adquirente conlleva conceder al mismo facultades sobre el bien o bienes objeto de la entrega que le permitan actuar frente a terceros como si fuera propietario o dueño del bien aunque no lo sea, y con independencia de que haya o no entrega física del bien.

A juicio de la parte recurrente para probar que las fincas fueron puestas «a disposición del adquirente», verdadero hecho sustancial al que se condiciona dicho devengo conforme al criterio que acabamos de exponer, sería suficiente con el pacto recogido en el documento privado de compraventa en virtud del cual se entregaba la posesión.

En primer lugar, el Tribunal entiende que esta afirmación se dirige sustancialmente a justificar que se ha producido la transmisión del dominio, lo que es en cualquier caso insuficiente a los fines que ahora interesan pues lo que ha de acreditarse no es que se transmitió la propiedad, sino que las fincas objeto de compraventa fueron puestas a disposición del comprador con el alcance que a ello le atribuye, a efectos del devengo del IVA, la sentencia del Tribunal Supremo citada y la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea a la que la misma se remite.

En segundo término, considera el Tribunal que las cláusulas contenidas en los contratos privados de compraventa no tienen el efecto de puesta a disposición que pudiera determinar el devengo del impuesto.

Al faltar esa previsión legalmente respaldada según la cual el otorgamiento de la escritura pública equivale a la entrega de la finca, es imprescindible acreditar por otros medios que dicha entrega se ha producido. Y para ello resulta desde luego ineficaz el mero pacto recogido en el contrato que no tiene otro valor que el de un acuerdo adicional incorporado al título mismo.

No se ha acreditado, en consecuencia, el hecho al que se condiciona la deducción.

Coincidimos, con la conclusión del TEAC en cuanto a no considerar acreditada la puesta a disposición que exige el artículo 75.Uno.1 de la Ley del IVA por el hecho de haber incorporado a los contratos la cláusula que invoca la recurrente.

Razones que han de conducir a la desestimación del recurso en este extremo, sin que suponga obstáculo para ello la invocación del artículo 32 de la Ley General Tributaria, sobre devolución de ingresos indebidos, que nada tiene que ver con la cuestión ahora debatida referida, como hemos visto, a la determinación del devengo del IVA en las entregas de bienes. Sin perjuicio de que, de ser procedente aquella devolución por justificarse que se ha producido un ingreso indebido, pueda en su caso formularse la reclamación oportuna.

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STS 7 11 17

La entrada El devengo en IVA y la puesta a disposición en la entrega de bienes inmuebles se publicó primero en Diligens.

En primer lugar, el Tribunal entiende que no existe ninguna duda sobre la consideración de la operación como una entrega de bienes como consecuencia de la transmisión del derecho de propiedad de un bien inmueble así como la condición de sujeto pasivo de la sociedad, por lo que su respuesta se centra en analizar si la operación puede entenderse realizada a título oneroso y, por lo tanto, sujeta al IVA, o no.

Para ello, el TJUE recuerda que, conforme a la propia jurisprudencia del Tribunal, una entrega de bienes solo se efectúa a título oneroso “si existe entre quien realiza la entrega y el comprador una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas, y el precio percibido por quien realiza la entrega constituye el contravalor efectivo del bien suministrado”.

Conforme a este criterio, entiende el Tribunal que en el presente caso, si bien existe una relación jurídica entre ambas partes, la obligación de pago del sujeto pasivo como deudor no es por una prestación recibida, sino que es de naturaleza unilateral, ya que el pago del impuesto le libera de la deuda. La exacción de un impuesto no da lugar por parte de la Administración Pública a ninguna prestación ni, a su vez, a ninguna contraprestación por el pago, por lo que no se trata de una relación jurídica por el que se intercambian prestaciones recíprocas.

En vista de lo anterior, la operación de dación en pago de un inmueble para la extinción de una deuda tributaria no es una operación a título oneroso y, por lo tanto, no está sujeta a IVA.

No obstante lo anterior, también señala el Tribunal que, puesto que la sociedad que se dedica a las transacciones inmobiliarias posiblemente dedujo el IVA soportado en la adquisición del bien, hay que tener en cuenta la norma sobre autoconsumo dispuesta en el artículo 16 de la Directiva, la cual equipara a una entrega de bienes a título oneroso “el destino por un sujeto pasivo de un bien de su empresa a sus necesidades privadas o a las del personal de la propia empresa, su transmisión a terceros a título gratuito o, más generalmente, su afectación a fines ajenos a los de la propia empresa, siempre que tal bien o los elementos que lo componen hubieran generado el derecho a la deducción total o parcial del IVA». En este sentido, será el Tribunal nacional quien deba determinar si se dan las circunstancias para gravar la operación conforme al artículo 16 de la Directiva.

Se acompaña una copia de la sentencia con número de asunto C-36/16.

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STJUE 36_16

La entrada La entrega de un inmueble como dación en pago por una deuda tributaria no constituye una entrega sujeta a IVA. Sentencia del TJUE de 11 de mayo de 2017. Posnania. se publicó primero en Diligens.

En este sentido, en el presente caso la Dirección General de Tributos se pronuncia ante la consulta planteada por una entidad mercantil que adquirió unos solares en 2006 sin que dedujera las cuotas del IVA soportadas ni se diera de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas, sin que se haya desarrollado sobre los solares promoción alguna. Actualmente se plantea transmitirlos o promover la construcción de viviendas, ante lo cual desea conocer el tratamiento a efectos del IVA y la posibilidad de deducir las cuotas soportadas en la adquisición.

La DGT comienza estableciendo las definiciones de empresario o profesional contempladas en la Ley del IVA, así como recurriendo a la doctrina reiterada del TJUE que excluye de esta definición a aquellas entidades cuyo único objeto es la adquisición de participaciones sin realizar actividad económica alguna, es decir, entidades holding puras, o bien entidades meramente tenedoras de inmuebles. Conforme a la misma, considera la DGT que en la medida en que la entidad consultante no tenga la condición de empresario o profesional al no destinar a una actividad económica los bienes inmuebles, tal y como parece ser el caso, la transmisión de los mismos no se encontrará sujeta al IVA, sin que pueda igualmente deducir las cuotas del IVA soportadas. Por el contrario, si la misma realiza alguna actividad económica con dichos inmuebles, la transmisión quedará sujeta.

Por lo que respecta a la deducción de las cuotas del IVA, en virtud de los hechos parece que la entidad no tenía la intención de afectar los bienes adquiridos a una actividad económica por lo que no tenía la condición de empresario o profesional y la subsiguiente entrega estaría no sujeta, lo que no permitiría la deducción del IVA. Igualmente, en cuanto a la posibilidad de deducir las cuotas una vez se afecten los bienes a una actividad económica, el artículo 93 de la Ley del IVA excluye tal posibilidad cuando los bienes se adquirieron sin intención de afectarlos a una actividad económica aunque en el futuro queden afectos.

Finalmente, en el caso de realizar una actividad de promoción de viviendas, dicha actividad le otorgará la condición de empresario o profesional, estando la misma sujeta al IVA.

Se acompaña una copia de la consulta vinculante número V2980-16.

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CV2980_16

La entrada Deducibilidad de cuotas del IVA en la adquisición de inmuebles no afectos a una actividad económica. Consulta vinculante de 27 de junio de 2016 se publicó primero en Diligens.

El punto clave para determinar el correcto tratamiento a efectos de la localización del servicio se establece en función de si el mismo puede considerarse relacionado con un bien inmueble, ya que en dicho caso será la localización del propio inmueble la que determine la sujeción al IVA o al IGIC, o por el contrario si el servicio debe regirse por la regla general de localización B2B, esto es, lugar de establecimiento del destinatario.

Para ello, la Dirección General de Tributos de Canarias, acude a la propia Directiva del IVA (artículo 47) que regula esta norma y, a su vez, a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la UE (Asunto C-166/05 – Heger Rudi GmbH) donde el Tribunal establece que únicamente están comprendidas dentro del ámbito del artículo 47 las prestaciones de servicios que guarden una relación lo suficientemente directa con el bien inmueble, en la medida en que éste sea un elemento central e indispensable de la prestación.

No obstante, en todo caso resulta igualmente imprescindible determinar el concepto de bien inmueble, pues solo en el caso de que el “elemento indispensable” tenga esta consideración, se podrá valorar si el servicio está relacionado o no con el mismo. Nuevamente la Dirección General de Tributos recurre a la normativa comunitaria, en concreto a la definición contenida en el artículo 13.ter del Reglamento de Ejecución 282/2011, aunque reconociendo que, si bien esta redacción no entra en vigor hasta 1 de enero de 2017, su contenido debe ser considerado a efectos de la aplicación del artículo 47, tal y como establece el TJUE en el asunto Welmory (C-605/12).

Así, la letra d) del artículo define específicamente como bien inmueble “cualquier elemento, equipo o máquina instalado de forma permanente en un edificio o en una construcción, que no pueda trasladarse sin destruir o modificar dicho edificio o construcción.” Igualmente, el artículo 31.bis del mismo Reglamento especifica algunos servicios que son considerados como directamente vinculados a un bien inmueble, entre los que se encuentran el mantenimiento y la reparación de máquinas o equipos si dichas máquinas se consideran un bien inmueble.

Es criterio de la DGT considerar que un parque solar que se encuentra situado en la cubierta de un inmueble tiene la naturaleza de bien inmueble por sí mismo, siempre y cuando, entendemos, que el mismo esté fijado de forma permanente al edificio. Puesto que el servicio de reparación no se entiende sin el elemento principal, es indudable que el mismo está directamente relacionado con el bien inmueble, lo que lleva a considerar la prestación del servicio localizada donde esté situado éste último, es decir, en las Islas Canarias y, por tanto, se trataría de una operación sujeta al IGIC.

A continuación se acompaña una copia de la consulta vinculante número 1748 de fecha 2 de noviembre de 2015.

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Consulta IGIC parque solar

La entrada Localización a efectos del IVA y del IGIC del servicio de reparación de un parque solar de producción fotovoltaica situado en la cubierta de un inmueble. Consulta Vinculante se publicó primero en Diligens.

No obstante, en ocasiones, la dificultad radica en determinar correctamente si un servicio efectivamente está relacionado con un bien inmueble, y por tanto sigue dicha regla de localización a efectos del IVA, o se trata de otro servicio sobre el que aplica una regla de localización diferente.

Esta misma duda es la que se plantea en la consulta presentada ante la Administración Tributaria en Canarias, en lo que respecta a unos servicios que se prestan a las entidades bancarias en relación con la gestión de escrituras notariales de cancelación de hipoteca sobre unos inmuebles situados en Canarias, ya que si los mismos siguen la regla de localización del inmueble, es importante recordar que las Islas Canarias, si bien pertenecen al territorio aduanero de la Comunidad, no así al territorio de aplicación del IVA.

Pues bien, para la resolución de esta consulta, el Organismo Canario recurre a la jurisprudencia del Tribunal de la UE (Asunto C-166/05) el cual considera que para esta norma es indispensable que las prestaciones de servicios guarden una relación lo suficientemente directa con el bien inmueble, para lo cual el inmueble “debe ser un elemento central e indispensable de la mencionada prestación”.

Igualmente, esta doctrina queda reflejada en el Reglamento de Ejecución 282/2011 (redacción dada por el Reglamento 1042/2013), donde se recoge, en su artículo 31.bis:

“Se considerará que los servicios tienen una vinculación suficientemente directa con los bienes inmuebles en los siguientes casos: 

 a)      cuando se deriven de un bien inmueble y dicho bien sea un elemento constitutivo de los servicios y sea básico y esencial para los mismos; 

 b)      cuando se presten en relación con un bien inmueble o se destinen a él y tengan por objeto la modificación física o jurídica de dicho bien. 

 2. El apartado 1 abarcará, en particular: 

(…) 

 q) los servicios jurídicos relacionados con la transmisión de un título de propiedad sobre bienes inmuebles, con el establecimiento o transmisión de determinados derechos sobre bienes inmuebles o derechos reales sobre bienes inmuebles (asimilados o no a bienes corporales), como, por ejemplo, las actividades de notaría, o con la elaboración de contratos de compraventa de bienes inmuebles, incluso si la transacción subyacente que da lugar a la modificación de la propiedad de los mismos no llega a efectuarse”. 

Por lo tanto, dado que los servicios de gestión notarial de cancelación de hipotecas pretenden precisamente la modificación jurídica del inmueble, el mismo es un elemento indispensable de la operación existiendo una vinculación directa entre el servicio y el inmueble y, en consecuencia, este servicio debe seguir la regla de localización especial del artículo 70.Uno.1º de la LIVA, es decir, allí donde esté situado el inmueble.

Dado que en este caso los inmuebles se encuentran situados en las Islas Canarias, este servicio no se encontrará sujeto al IVA sino al IGIC (Impuesto General Indirecto Canario).

Se acompaña una copia de la Consulta Vinculante número V2012/2015.

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CV 2012 15 VAT on Real Estate

La entrada Localización a efectos IVA de los servicios de gestión relacionados con escrituras notariales de hipoteca para inmuebles situados en Canarias se publicó primero en Diligens.

Los consultantes son varias personas físicas que son copropietarios en proindiviso de varios terrenos urbanos y que han firmado un contrato con una sociedad, cuyo capital pertenece íntegramente a la mayoría de ellos, para construir edificaciones sobre dichos terrenos.

Empieza la DGT mencionando que se reputarán empresarios o profesionales, conforme al artículo 5.1.d) de la Ley, “quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.” Además, el artículo 84.Tres declara como sujetos pasivos a las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades sin personalidad jurídica que constituyan una unidad económica, cuando realicen operaciones sujetas al impuesto.

Por lo tanto, en un primer momento, parece evidente que será la comunidad de propietarios quien realice una operación sujeta al impuesto. Sin embargo, recuerda la DGT que es criterio reiterado por este centro, el no considerar sujeto pasivo a la comunidad si no hay asunción conjunta del riesgo y ventura de la actividad por parte de los comuneros, sino que en la medida en que sean los componentes de la comunidad quienes asuman las consecuencias empresariales de la actividad, serán estos últimos, en su caso, individualmente, quienes realicen las operaciones sujetas.

En este caso, si bien cada uno de los comuneros está dado de alta en la actividad de promotor urbanístico individualmente, parece que la actividad de promoción y construcción se va a desarrollar de forma conjunta, asumiendo el riesgo y ventura de la operación conjuntamente, por lo que será la comunidad de propietarios quien tenga la condición de empresario o profesional a efectos del IVA.

Pero no hay que olvidar que la Ley del IVA ha regulado determinados supuestos donde se producirá la inversión del sujeto pasivo, y así sucede con el supuesto regulado en el artículo 84.Uno.2º.f) donde la condición de sujeto pasivo recae sobre el destinatario de las operaciones:

“Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas”.

Por lo tanto, en la medida en que la comunidad tenga la condición de empresario o profesional, la operación consista en una ejecución de obras para la construcción de una edificación (en este caso) y el contrato se formalice entre el promotor y el contratista, será la propia comunidad quien sea el sujeto pasivo de la operación, debiendo comunicar fehacientemente al contratista que adquiere el bien o el servicio como empresario o profesional.

Esta consulta y el tratamiento que se le da a la operación es un ejemplo más de la complejidad legal y tributaria que a menudo representan las operaciones inmobiliarias, que junto con el elevado importe de las mismas, hacen recomendable realizar siempre un análisis previo a efectos de determinar el tratamiento correcto del IVA que conllevan las mismas, de cara a evitar futuras contingencias fiscales por este impuesto.

Se acompaña una copia de la Consulta Vinculante V1371-15.

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Consulta promocion comunidad propietarios

La entrada Consulta Vinculante sobre la sujeción al IVA de una promoción urbanística por personas físicas copropietarias proindiviso de unos terrenos. Inversión del sujeto pasivo se publicó primero en Diligens.