A este respecto, el artículo 126 de la Ley General Tributaria, en relación con las devoluciones derivadas de la presentación de solicitudes señala que “el procedimiento se regulará por las normas propias de cada tributo”, mientras que el artículo 127 establece que el procedimiento de devolución terminará por el acuerdo de devolución, por caducidad o por el inicio de un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección.

En relación con este procedimiento, una entidad inició los procedimientos de devolución para no establecidos en virtud de lo dispuesto en el artículo 119 de la Ley del IVA, para varios ejercicios, dentro de los plazos establecidos al efecto. Posteriormente, la Administración Tributaria notificó a la misma sendos requerimientos respecto a cada uno de los ejercicios. En estos requerimientos se solicitó la aportación de una copia electrónica de las facturas que conformaban las devoluciones y aclaración detallada de las operaciones realizadas en España, así como destino de los bienes y servicios adquiridos cuya devolución de IVA solicita.

Posteriormente, la entidad presentó una solicitud de ampliación del plazo para atender dichos requerimientos y, después de tres meses sin que se hubieran atendido los mismos, la Administración Tributaria declaró la caducidad del procedimiento de devolución, con la finalización del mismo. La entidad interpuso recursos de reposición, aportando los documentos, denegándolos la Administración Tributaria por considerar que en esta fase de revisión no cabe la aportación de la documentación que no se aportó en fase de gestión.

La entidad presentó una reclamación económico-administrativa ante el TEAC, alegando que mediante el requerimiento realizado por la Administración se inició de facto un procedimiento de comprobación limitada, sin que se efectuara el trámite de audiencia y generando, por tanto, indefensión.

Ante estas alegaciones el TEAC analiza si realmente, con la notificación del requerimiento, se inició un procedimiento de comprobación limitada. Conforme a lo establecido en la Ley General Tributaria, El TEAC acude primeramente a lo dispuesto en la normativa propia del IVA, en su artículo 119, para determinar si cabe trámite de audiencia en el procedimiento de devolución a no establecidos, resolviendo que en dicha normativa no se contempla la exigencia de un trámite de audiencia o alegaciones previo a la adopción de la resolución.

No obstante, lo que si contempla dicha normativa es la posibilidad de que la Administración Tributaria requiera información adicional necesaria al solicitante, no solo en relación con aspectos formales sino también materiales, para comprobar la procedencia de las devoluciones solicitadas, lo que implica el desarrollo de una auténtica actividad de comprobación. En el presente caso, a través del requerimiento emitido, no solo se solicita la aportación de las facturas, sino aclaración detallada de las operaciones realizadas en España, por lo que el TEAC considera que con dicha solicitud se excede el alcance del procedimiento de devolución en sí mismo considerado, y debe entenderse que se actúa en el seno de un procedimiento de comprobación limitada. Además, dicho procedimiento no puede caducar por la inactividad de la compañía, sino por la inactividad de la Administración, al ser un procedimiento iniciado de oficio por ésta.

En conclusión, considera el TEAC que los acuerdos de caducidad no son procedentes y que, al finalizar el procedimiento de devolución e iniciarse un procedimiento de comprobación limitada se deberá comunicar con carácter previo a la liquidación provisional, la propuesta de liquidación para que el contribuyente alegue lo que estime necesario.

Se acompaña una copia de la Sentencia del TEAC, de 20 de julio de 2017, con número de recurso 758/2014.

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TEAC

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En este sentido, en el caso estar ante una devolución de un crédito de IVA, los sujetos pasivos no estarán obligados, en adelante, a incluir una cuenta bancaria española, sino que podrán incluir una cuenta de otro estado miembro. También será posible incluir una cuenta bancaria de Noruega, Islandia, Liechtenstein y Suiza.

No obstante, en el caso de los pagos de deudas de IVA en la autoliquidación del Impuesto, sigue siendo obligatorio realizar el mismo mediante una cuenta bancaria española.

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CIT GROUP FINANCE (IRELAND) (en adelante La Sociedad), en calidad de sujeto establecido en el territorio de aplicación del impuesto, procedió a solicitar créditos de IVA  “a compensar” mediante las oportunas auto-liquidaciones del IVA en determinados periodos de 2003 y 2004. Sin embargo, por los períodos de mayo a diciembre de 2004, se presentó la solicitud de devolución de IVA soportado por el procedimiento especial para entidades no establecidas, habiéndose acordado por la Inspección dicha devolución.

La Inspección llegó a las siguientes conclusiones:

–          La Sociedad inspeccionada formaba parte de un entramado societario en el que se interponían sociedades mediante simulación de negocios jurídicos (arrendamiento de equipos informáticos a una entidad húngara), cuya única ventaja para la sociedad inspeccionada consistía en la aplicación del Convenio para evitar la doble imposición firmado entre España y Hungría mediante el cual las rentas quedan excluidas de tributación.

–          En relación con el punto anterior, la Inspección concluyó que CIT GROUP FINANCE (IRELAND) no tenía la consideración de sujeto pasivo del IVA establecido en España, por lo que en las ventas realizadas por esta sociedad a entidades establecidas en España operaría la regla de inversión del sujeto pasivo. Por este motivo CIT GROUP FINANCE (IRELAND) no debería haber repercutido el IVA.

–          Por lo explicado en los puntos anteriores, la Inspección denegó la devolución de las cuotas que la Sociedad solicitó mediante auto-liquidaciones del IVA, al entender que el procedimiento que debería haberse utilizado es el regulado para entidades no establecidas.

En cuanto a la solicitud de devolución del IVA presentada por la Sociedad siguiendo el procedimiento para no establecidos, la Inspección aprobó su devolución.

Por último, al considerar la Inspección que las operaciones con la empresa húngara eran ficticias, los ingresos llevados a cabo por la Sociedad mediante las autoliquidaciones del IVA como consecuencia de operaciones facturadas a la empresa húngara, serían considerados ingresos indebidos.

La Sociedad recurre esta decisión ante el TEAC, el cual rechaza la reclamación y, posteriormente ante la Audiencia Nacional, la cual estima parcialmente el recurso interpuesto por La Sociedad, ordenando a la Administración que proceda a devolver a CIT GROUP FINANCE (IRELAND) el IVA indebidamente ingresado como consecuencia de la indebida repercusión a la empresa húngara.

Ante esta decisión, el abogado del Estado recurre en casación ante el Tribunal Supremo, el cual falló del siguiente modo:

–          En cuanto al primer motivo de casación planteado por el abogado del Estado, el Tribunal Supremo entiende que, frente al planteamiento de la Inspección y del TEAC, que consideran que, aun admitiendo la existencia de un crédito fiscal por IVA frente a la Hacienda Pública a favor de CIT GROUP FINANCE (IRELAND) que surge precisamente como consecuencia de la estructura operativa del grupo CIT, no procede su devolución por haberse seguido el procedimiento ordinario de declaración (presentación de auto-liquidaciones del IVA) y no el procedimiento previsto en la norma para empresarios y profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, la sentencia responde que no cabe negar la procedencia de la devolución amparándose exclusivamente en defectos meramente formales , puesto que lo contrario supondría una vulneración del principio de neutralidad en el IVA. Por ello, el Tribunal desestima este motivo de casación.

–          En cuanto al segundo motivo de casación, el Tribunal entiende que también debe prevalecer el derecho a la devolución de la cuota indebidamente ingresada por CIT GROUP FINANCE (lRELAND). Este derecho a la devolución de ingresos indebidos debió reconocerse: (i) bien a favor de la sociedad húngara en su condición de repercutido o, subsidiariamente, a favor de ClT GROUP FINANCE (lRELAND) en su condición de sujeto pasivo quien deberá restituir a la mercantil húngara las cantidades indebidamente repercutidas.

En conclusión, que aún en el supuesto de que se pudiera concluir que la estructura operativa del grupo CIT fue constitutiva de un supuesto de simulación relativa, procedería la devolución del IVA derivado de la anulación de las cuotas de IVA repercutidas por la recurrente CIT GROUP FINANCE (IRELAND) a la sociedad húngara ya que de lo contrario se produciría una quiebra del principio de neutralidad, generándose un enriquecimiento injusto a favor de la Administración derivado de haber ingresado las cuotas de IVA.

En atención a los argumentos expuestos, el Tribunal Supremo rechazó el recurso de casación interpuesto por el abogado del Estado.

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TS 25 10 15

La entrada Devolución del IVA a pesar de los defectos procedimentales. Neutralidad del IVA se publicó primero en Diligens.

Una sociedad establecida en Alemania prestó a otra sociedad también establecida en Alemania servicios relacionados con el montaje de un stand en una feria de Valencia, por los cuales emitió las correspondientes facturas en las que no se hizo constar el número fiscal de la empresa receptora de dichos servicios.

No obstante, se trataría de una prestación de servicios localizada en el territorio de aplicación del IVA español, y en los que la compañía alemana, receptora de los servicios y solicitante de la devolución, no tenía en esa operación la condición de sujeto pasivo del impuesto por inversión.

La Administración Tributaria únicamente dictó acuerdo de devolución parcial, rechazando la del IVA soportado en las facturas en las que no constaba el número de identificación fiscal del destinatario, ya que según la Administración, dicho requisito es exigido por el artículo 6 del Real Decreto 1496/2003 por el que se aprobó el Reglamento que regula las obligaciones de facturación.

Sin embargo, el artículo 6º del reglamento citado, únicamente obliga a incluir en la factura el número de identificación fiscal del destinatario en los siguientes casos:

“1º Que se trate de una entrega de bienes destinados a otro Estado miembro exenta conforme al artículo 25 de la Ley del impuesto (adquisiciones intracomunitarias); 2º Que se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo del impuesto correspondiente a aquella; 3º Que se trate de operaciones que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición de la factura haya de considerarse establecido en dicho territorio”.

En este sentido, ya que como antes hemos mencionado el destinatario de los servicios no tiene, en este caso, la condición de sujeto pasivo de la operación, no se da ninguno de los requisitos en los que resulta obligatoria la consignación en las facturas del número de identificación del destinatario de las operaciones y queda, por tanto, sin justificaron la desestimación de la devolución del IVA solicitada.

Por ello este Tribunal estima la reclamación de la empresa alemana, reconociéndole su derecho a la recuperación del IVA soportado en las facturas antes mencionadas.

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TEAC 16 7 2015

La entrada Devolución del IVA a empresarios no establecidos en el Territorio de aplicación del IVA español. Requisitos de las facturas. se publicó primero en Diligens.

Este plazo es definitivo por lo que en caso de exceder el mismo ya no se podrá solicitar la devolución del impuesto.

La Directiva Europea 9/2008 del Consejo, establece el mecanismo para la devolución del IVA soportado por sujetos pasivos del impuesto que están establecidos en otros Estados miembro distinto de aquel en que soportan el IVA.

Bajo ciertas condiciones, en la medida en que un empresario o profesional sujeto pasivo del IVA en España realice operaciones en otro Estado miembro por el cual soporte cuotas del IVA y no devengue la condición de sujeto pasivo del Impuesto en dicho Estado a raíz de las operaciones que realice, podrá optar por solicitar la devolución de dichas cuotas a través del procedimiento especial regulado en la Directiva 9/2008.

Los sujetos pasivos en España que deseen solicitar la devolución de las cuotas soportadas en otro Estado miembro deberán solicitarlo electrónicamente a través de la página web de la AEAT, mediante el modelo 360.

Las solicitudes de devolución podrán tener carácter trimestral o anual, refiriéndose únicamente a las cuotas del IVA soportadas en el trimestre al que se refiere la solicitud o al año inmediato anterior a aquel en que se presente. Siendo el plazo definitivo para presentar la misma es el 30 de septiembre del año siguiente a aquel en que se soportaron las cuotas del IVA.

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El asunto trata una solicitud de devolución realizada por parte del agente de aduanas tras la presentación y despacho de la declaración de importación correspondiente, del importe del Impuesto sobre el Valor Añadido satisfecho, sobre la base de lo dispuesto en la Disposición Adicional Única de la Ley 9/1998, de 21 de abril.

La Jefa de la Dependencia Provincial de Aduanas e Impuestos Especiales denegó dicha solicitud basándose en que, según su criterio, el pago de la cuota del IVA debía haber sido efectuado directamente por el representante aduanero y no por ningún otro, cosa que no ocurría en este caso.

Conviene mencionar que dicha Disposición Adicional establece que “… Si transcurrido un año desde el nacimiento del derecho a la deducción, el importador que tenga derecho a la deducción total del Impuesto devengado por la importación no ha reembolsado la cuota satisfecha con ocasión de dicha importación por el Agente de Aduanas o la persona o entidad que haya actuado en nombre propio y por cuenta del importador, aquel o ésta podrá solicitar de la Aduana su devolución, en el plazo de los tres meses siguientes y en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente…”.

El TEAR de Madrid estimó el recurso interpuesto por el agente de aduanas al entender este Tribunal que ya que la legislación vigente admite que el pago lo pueda realizar un tercero, dando por cumplida la obligación tributaria, nada impide que sobre el mismo se pueda ejercer los derechos procedentes, cuando la Ley lo posibilite, como es la de obtener el derecho a la devolución en el supuesto que nos ocupa, cuya limitación viene dada porque el tercero no está legitimado para ello, pero sí el obligado a realizar el pago, Don X, agente de aduanas, el cual puede solicitar y obtener, en su caso, la devolución correspondiente, ya que de prosperar la posición mantenida por la Administración no resultaría posible bajo ningún concepto la posibilidad de obtener la devolución.

A raíz de esta resolución, la Directora del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT interpuso ante el TEAC recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio.

Contrariamente al criterio del Departamento de Aduanas de la AEAT, el TEAC estima que la exigencia absoluta de identidad entre el representante aduanero y el autor material del pago del impuesto, sostenida por la Directora recurrente, supone una restricción indebida de las posibilidades que la Ley General Tributaria otorga para que el representante aduanero, en tanto que obligado tributario, actúe por medio de representante voluntario en los términos establecidos por el artículo 46 de dicha norma.

A juicio de este Tribunal Central, el representante aduanero no pierde la condición de autor del pago en aquellos casos en que no lo hubiera realizado materialmente, en supuestos en los que quede debidamente acreditado que quien ha efectuado ese pago material ha actuado en régimen de representación o mandato del representante aduanero.

Según el TEAC, esta identidad entre el representante aduanero (que actúa como representante del importador) y el autor material del pago, no se deduce necesariamente, sin embargo, del contexto normativo integrado por la Disposición Adicional Única de la Ley 9/1998, de 21 de abril, en su redacción dada por la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, y por la Disposición Adicional Única del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre.

Según el criterio del TEAC, la interpretación estricta de la normativa antes mencionada no puede llevar a cercenar el contenido de la misma de forma que haya supuestos, normales en el tráfico mercantil, en que sería imposible la obtención del citado reembolso por parte del representante, toda vez que el segundo párrafo del apartado 1 del artículo 33 del Reglamento General de Recaudación establece que: “El tercero que pague la deuda no estará legitimado para ejercitar ante la Administración los derechos que corresponden al obligado al pago”. Por lo tanto, una interpretación tan restrictiva (o, en exceso, estricta) , conllevaría que en supuestos normales, en los que el ingreso se efectuase en efectivo o se efectuase por un tercero, mediante un mandato (expreso, sea verbal o escrito, o tácito), ninguno de ellos pudiera resarcirse por la Administración en el caso de impago por el importador, bien porque no se podría acreditar quien ha efectuado el pago en efectivo o bien porque el primero de ellos (representante aduanero) no sería el “autor” del pago y el segundo (pagador) no estaría legitimado para solicitarlo al no ser el representante aduanero que figura como tal en la casilla 14 del DUA de importación. Todo ello sin perjuicio de la obligación de resarcimiento que pudiera incumbirle al representante respecto de quien realizó materialmente el pago.

En definitiva, a juicio de este Tribunal, la interpretación restrictiva propuesta es contraria a la finalidad perseguida por el legislador cuando estableció el derecho al reembolso del IVA a favor de los agentes de aduanas y personas o entidades que, debidamente habilitadas por la Administración aduanera, actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores, es decir, que dichas personas se pudieran resarcir del impago del IVA del importador, en circunstancias normales en el ejercicio de su actividad, lo que imposibilita dicha interpretación. Por lo tanto, este Tribunal interpretando la norma mencionada, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de la misma, debe desestimar las alegaciones del Departamento de Aduanas de la AEAT formuladas en este sentido.

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TEAC 21 5 15

La entrada Devolución del IVA a la importación al representante aduanero cuando el importador no le ha reembolsado dicho IVA se publicó primero en Diligens.

En el presente caso se trata de una sociedad alemana que presta servicios técnicos y de consultoría a otra sociedad establecida en Bulgaria. En un principio, en aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo, contenida en el artículo 194 de la Directiva del IVA, fue la sociedad búlgara quien adquirió la condición de deudor del impuesto, al entender que el prestador no actuaba en Bulgaria por medio de un establecimiento permanente (EP) a efectos del IVA. En todo caso, la Administración no permitió la deducción del impuesto pagado por la empresa búlgara ya que no disponía de un documento fiscal exigido en la normativa estatal.

No obstante, posteriormente, la Administración Tributaria búlgara liquidó una complementaria a la empresa alemana pues consideró que la misma prestó los servicios desde un EP en Bulgaria, convirtiéndolo en deudor del impuesto. El prestador procedió a ingresar el IVA y a su vez solicitó la devolución del impuesto, ya que entendía que se había producido un ingreso indebido al ingresar el IVA tanto la empresa alemana como la búlgara, sin que además se permitiera a la empresa búlgara la deducción del impuesto. Sorprendentemente, la Administración consideró que no existía ingreso indebido y denegó la recuperación del IVA al prestador alegando que tras una liquidación complementaria no puede procederse a la regularización de las facturas, luego la empresa alemana no tenía capacidad para rectificar las facturas y repercutir el IVA al destinatario, además de verse denegada su solicitud de devolución por parte de la Administración.

Ante esta situación el órgano nacional pregunta al Tribunal de la UE, por un lado, si el artículo 193 y 194 de la Directiva permite que ambos, el prestador y el destinatario del servicio, puedan ser simultáneamente sujetos pasivos del IVA, dado el error inicial de considerar no establecido al prestador, y, en definitiva, si va contra el principio de neutralidad del impuesto la denegación de la posibilidad de regularizar, una vez se ha procedido con una liquidación complementaria, y recuperar de esta forma el IVA ingresado doblemente.

Como no cabía esperar de otra forma, el Tribunal responde que únicamente es deudor quien realiza la prestación del servicio, siempre que realice la prestación desde un EP en ese país, por lo que es contrario a la Directiva considerar a ambas partes deudoras del impuesto, aun cuando pensó inicialmente que el prestador no estaba establecido, y en consecuencia, no puede exigirse al destinatario el IVA.

En relación con la posibilidad de denegar la devolución del impuesto cuando existe un ingreso duplicado, como es el presente caso, recuerda el Tribunal que desde el momento en que se ha eliminado por completo el riesgo de una pérdida fiscal, el principio de neutralidad del IVA exige que se regularice la situación, sin que se pueda supeditar a la buena fe de quien expide las facturas y sin que dependa de la facultad de apreciación discrecional de la Administración.

En resumen, dado que no permite al prestador regularizar y recuperar del destinatario el impuesto pagado ni tampoco ha permitido al destinatario deducir el IVA, existe claramente un enriquecimiento injusto de la Administración y la misma percibe más cantidad de IVA que la debida al trasladar la carga fiscal al prestador y al destinatario, lo que es totalmente contrario al principio de neutralidad del IVA.

No hay que olvidar que el principio de neutralidad del IVA es fundamental en el correcto funcionamiento del impuesto, sin que la Administración pueda obviarlo al excederse en sus medidas de lucha antifraude.

Se acompaña una copia de la sentencia con asunto C-111/14.

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STJUE IVA Sujeto pasivo y denegacion de devolucion

La entrada Sentencia del TJUE, del 23 de abril de 2015. GST Sarviz. Deudor del IVA y denegación de devolución. Principio de neutralidad se publicó primero en Diligens.