Además, consideraba la DGT que la intermediación en la comercialización de dichos cupones equivalía a una intermediación de medios de pago, exenta del IVA por el artículo 20.Uno.18º correspondiente a las denominadas operaciones financieras exentas.

No obstante, como reconoce la propia DGT, la ausencia de regulación explícita sobre el tratamiento a efectos IVA de las entregas de estos cupones denominados “polivalentes” llevó a cada Estado miembro a plantear diferentes soluciones respecto de la comercialización e intermediación en la distribución, criterios estos basados en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la UE. Sin embargo, con la publicación el pasado 1 de julio de la Directiva del Consejo 2016/1065 se estableció una regulación definitiva para la venta de cupones univalentes o polivalentes, cuyas medidas deben implementarse por los Estados miembro antes del 1 de enero de 2019.

Ahora, con la nueva consulta planteada a la DGT por una entidad comercializadora de cupones “polivalentes”, el órgano administrativo cambia el criterio para adaptarlo a la nueva regulación que, si bien no es de aplicación obligatoria aún, sirve para establecer un nuevo criterio en el tratamiento de estas operaciones.

Conforme a la Directiva, como ya expresó la DGT, la entrega de un bono polivalente no determina su sujeción al IVA, ya que no se conocen los servicios que se prestarán en su momento, sino que serán la entrega del bien o prestación del servicio subyacente la operación sujeta al IVA. Sin embargo, como novedad, hay que distinguir aquellos supuestos en los que el bono se comercializa por un sujeto distinto del que realiza la posterior entrega o servicio en cuyo caso hay que considerar dicha operación conforme a su naturaleza, como puede ser la comercialización, promoción o marketing, que estará sujeta al IVA, pero en cualquier caso no puede tratarse de un servicio de intermediación en el pago, como en su día consideraba la DGT, exento del IVA, en base a la propia definición del cupón que establece la Directiva.

Por lo tanto, la venta de un cupón polivalente en nombre propio constituirá un servicio de distribución o promoción sujeto al IVA.

¿Pero cuál es la base imponible de dicha operación de distribución? La Directiva no establece ninguna regla a este respecto, por lo que la DGT establece su propio criterio el cual considera que la base imponible de esta operación debe determinarse por un sistema de margen. Así, el importe pagado por el adquirente del bono no puede ser la base imponible de esta operación de distribución ya que dicho importe equivale a la contraprestación por la entrega de bienes o servicios subyacentes, por lo que es la base imponible de dichas entregas, por lo que la base imponible de la operación de distribución o promoción debe ser la diferencia, IVA incluido, entre el precio efectivo de venta del bono y su valor de adquisición.

Se acompaña una copia de la Consulta Vinculante número V4588-2016.

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CV voucher

La entrada Cambio de criterio de la DGT respecto a la tributación por IVA de los cupones polivalentes en línea con la Directiva (UE) del Consejo 2016/1065. Consulta Vinculante de 26 de octubre 2016 se publicó primero en Diligens.

Se trata de un tema controvertido desde hace tiempo, resuelto en muchas ocasiones por el Tribunal de Justicia de la Unión Europa (TJUE), pero que puede dar lugar a diferentes situaciones de deducibilidad en el IVA. De esta forma, el primer aspecto que debe valorarse en este caso es si estamos hablando de lo que se conoce como una “holding pura” o mera tenedora de participaciones, o de una “holding mixta” la cual interviene en la gestión de esas participaciones.

En este sentido, el concepto que la Ley del IVA, en línea con la Directiva Europea, establece para actividad empresarial es aquel que implica la “ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”. La jurisprudencia del TJUE aclara este concepto a través de múltiples sentencias (Polysar Investments, Harnas & Helm, Cibo Participations) en el caso de sociedades holding, donde establece que la mera disposición de participaciones no debe considerarse como una actividad económica ya que no constituye la explotación de un bien con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, lo cual es distinto cuando esta participación conlleva la intervención directa o indirecta en la gestión de las sociedades sobre las que se tiene la participación. Básicamente esto es así porque la gestión de las sociedades normalmente conlleva la prestación de servicios administrativos, financieros, comerciales y técnicos a sus filiales, sujetos al impuesto. Para ello, el Tribunal considera que existe una intervención directa o indirecta de acuerdo a una serie de criterios:

1. Prestación de una serie de servicios, no siendo suficiente con que sea el accionista quien decida quienes son los administradores o directivos.
2. No cabe considerar los dividendos como la contraprestación de estos servicios.
3. Se deberá atender a la verdadera naturaleza de los servicios.
4. En esta prestación debe utilizarse el patrimonio empresarial o profesional.

En resumen, una entidad holding será considerada como empresario o profesional en el momento en que realice unas prestaciones de servicios para sus filiales de naturaleza económica.

Cuestión aparte merece el asunto de la deducción del IVA por parte de esta entidad. Así, nuevamente en función del criterio mantenido por el TJUE, el derecho a deducir el IVA presupone que los gastos en que se haya incurrido para su adquisición u obtención deben haber formado parte de los elementos constitutivos del precio de las operaciones por las que se repercute el IVA que den derecho a la deducción. Los costes de estos servicios forman parte de los gastos generales del sujeto pasivo y por lo tanto son parte integrante del precio de los productos de una empresa.

En este caso, la empresa consultante repercute a sus filiales todos los costes que incurre en su gestión, conforme a un acuerdo de valoración de los mismos acordado con la Administración Tributaria, lo que supone que su actividad está sujeta al IVA y, por lo tanto, podrá deducir el IVA soportado.

Por último, en relación con la actividad financiera que también lleva a cabo en relación con sus filiales, se plantea si la misma debe incluirse o no en la prorrata de su actividad. Hay que recordar que si bien las operaciones financieras exentas limitan el derecho a la deducción, aquellas que no constituyan actividad empresarial habitual del sujeto pasivo deben quedar excluidas del cálculo de la prorrata.

En este aspecto, basando su criterio en la jurisprudencia del TJUE, la DGT recurre al concepto de accesoriedad o no de estas operaciones financieras para determinar su tratamiento a efectos de la prorrata. Si bien establece que para la calificación de las operaciones como accesorias habrá que atender a las circunstancias de cada caso, las mismas deben cumplir dos requisitos acumulativos:

a)      Existencia de cierta relación con la actividad principal.

b)      Que estas operaciones no sean más importantes que la actividad principal.

En el presente caso la DGT concluye que se trata de operaciones accesorias ya que la labor de gestión de las filiales, que es su actividad principal, se realiza también a través de la concesión de préstamos y avales para la actividad.

Se acompaña una copia de la consulta vinculante número V4169/15.

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CV holding

La entrada Deducción del IVA por una entidad holding que presta servicios de gestión, asesoramiento y financieros a sus filiales se publicó primero en Diligens.

Los consultantes son varias personas físicas que son copropietarios en proindiviso de varios terrenos urbanos y que han firmado un contrato con una sociedad, cuyo capital pertenece íntegramente a la mayoría de ellos, para construir edificaciones sobre dichos terrenos.

Empieza la DGT mencionando que se reputarán empresarios o profesionales, conforme al artículo 5.1.d) de la Ley, “quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.” Además, el artículo 84.Tres declara como sujetos pasivos a las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades sin personalidad jurídica que constituyan una unidad económica, cuando realicen operaciones sujetas al impuesto.

Por lo tanto, en un primer momento, parece evidente que será la comunidad de propietarios quien realice una operación sujeta al impuesto. Sin embargo, recuerda la DGT que es criterio reiterado por este centro, el no considerar sujeto pasivo a la comunidad si no hay asunción conjunta del riesgo y ventura de la actividad por parte de los comuneros, sino que en la medida en que sean los componentes de la comunidad quienes asuman las consecuencias empresariales de la actividad, serán estos últimos, en su caso, individualmente, quienes realicen las operaciones sujetas.

En este caso, si bien cada uno de los comuneros está dado de alta en la actividad de promotor urbanístico individualmente, parece que la actividad de promoción y construcción se va a desarrollar de forma conjunta, asumiendo el riesgo y ventura de la operación conjuntamente, por lo que será la comunidad de propietarios quien tenga la condición de empresario o profesional a efectos del IVA.

Pero no hay que olvidar que la Ley del IVA ha regulado determinados supuestos donde se producirá la inversión del sujeto pasivo, y así sucede con el supuesto regulado en el artículo 84.Uno.2º.f) donde la condición de sujeto pasivo recae sobre el destinatario de las operaciones:

“Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas”.

Por lo tanto, en la medida en que la comunidad tenga la condición de empresario o profesional, la operación consista en una ejecución de obras para la construcción de una edificación (en este caso) y el contrato se formalice entre el promotor y el contratista, será la propia comunidad quien sea el sujeto pasivo de la operación, debiendo comunicar fehacientemente al contratista que adquiere el bien o el servicio como empresario o profesional.

Esta consulta y el tratamiento que se le da a la operación es un ejemplo más de la complejidad legal y tributaria que a menudo representan las operaciones inmobiliarias, que junto con el elevado importe de las mismas, hacen recomendable realizar siempre un análisis previo a efectos de determinar el tratamiento correcto del IVA que conllevan las mismas, de cara a evitar futuras contingencias fiscales por este impuesto.

Se acompaña una copia de la Consulta Vinculante V1371-15.

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Consulta promocion comunidad propietarios

La entrada Consulta Vinculante sobre la sujeción al IVA de una promoción urbanística por personas físicas copropietarias proindiviso de unos terrenos. Inversión del sujeto pasivo se publicó primero en Diligens.