El caso obedece a una entidad cuya actividad principal es la venta de electrodomésticos y otros artículos informáticos, la cual ofrece a sus clientes la posibilidad de ampliar la garantía de los artículos adquiridos, mediante un contrato de seguro, con una compañía aseguradora, que garantiza al comprador, en caso de siniestro, la reparación del articulo o su sustitución, durante el período adicional al cubierto por la garantía del fabricante. Este contrato se celebra entre el comprador y la entidad aseguradora, pero es Rádio Popular quien factura el servicio al cliente como contraprestación por la ampliación de la garantía.

Tratando este servicio de ampliación como una operación de seguro exenta, la entidad no repercutió el impuesto pero, no obstante, dedujo el 100% del IVA soportado por toda su actividad, en la medida en que entendía que este servicio son operaciones financieras de carácter accesorio a la actividad principal, por lo que en virtud del artículo 174, apartado 2, letras b) y c) de la Directiva del IVA, deben excluirse del denominador del cálculo de la prorrata, sin que afecte, por tanto, a la deducción del IVA soportado. No obstante, la Administración Tributaria consideró que, al tratarse de operaciones de seguro exentas las mismas limitaban el derecho a la deducción y que no deben excluirse del cálculo de la prorrata pues no pueden calificarse ni de operaciones accesorias, ya que la Directiva distingue claramente entre ambas, ni de operaciones accesorias.

El tribunal remitente eleva al TJUE la cuestión prejudicial de si constituyen operaciones financieras las consistentes en la ampliación de la garantía como se describe en el caso o si son asimilables a las mismas de forma que deban excluirse de la prorrata con arreglo al artículo 174, apartado 2 y del artículo 135, apartado 1, letras b) o c) de la Directiva.

El TJUE remarca inicialmente que ambas partes están de acuerdo en considerar que el artículo 135.1.a) de la Directiva (exención en las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros) es aplicable a las operaciones descritas de ampliación de garantía en el presente caso y que, por lo tanto, están exentas del IVA. De esta manera, se trata de comprobar si estas operaciones están efectivamente encuadradas en este artículo y si, de ser así, se les puede aplicar el 174.2.b) o c) para excluir las mismas del cálculo de la prorrata.

Confirmando el Tribunal que las operaciones descritas no son estrictamente de seguro pues el contribuyente no está vinculado con el comprador por el contrato de seguro, examina si las mismas pueden calificarse de prestaciones de servicios “relativas a operaciones de seguro, realizadas por corredores y agentes de seguro”, llegando a la conclusión de que, efectivamente, así es, pues por un lado consisten, en esencia, en la venta de ampliaciones de garantía que reviste la forma de una operación de seguro por lo que deben entenderse como “relativas” a operaciones de seguro y, por otro lado, atendiendo al contenido de las mismas para determinar si son realizadas por corredores o agentes de seguros, según establece la doctrina del propio TJUE, se satisfacen dos criterios: el prestador mantiene una relación con el asegurador y el asegurado, y el prestador desarrolla una actividad relacionada esencialmente con la función del agente de seguros, como buscar clientes y ponerlos en contacto con el asegurador. Por lo tanto, cabe encajar estas operaciones dentro del artículo 135.1.a) de la Directiva.

No obstante, en línea con esta conclusión, recuerda que en la excepción del método de cálculo de la prorrata del artículo 174.2, no se incluyen las operaciones de la letra a) del artículo 135, por lo que únicamente faltaría por examinar si, aun calificándose como operaciones de seguro, podrían ser “operaciones financieras accesorias” en el sentido de las letras b) y c) del artículo 172, apartado 2 y, de esta forma, excluirse del cálculo de la prorrata, tal y como sugiere el contribuyente.

Sin embargo, señala el Tribunal que el artículo 135 distingue claramente entre las operaciones de seguro (letra a)) del resto de operaciones recogidas en las letras b) a g), de carácter financiero, siendo por tanto operaciones distintas y que unas no pueden asimilarse a las otras, especialmente a efectos de aplicar la excepción del cálculo de la prorrata. Por lo tanto, esta excepción no se aplica a las operaciones de intermediación en la venta de ampliaciones de garantía, quedando las mismas exentas del IVA y sin que puedan excluirse del denominador de la prorrata para determinar el cálculo de la prorrata de deducción.

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La consultante es una entidad establecida en el Territorio de Aplicación del Impuesto (TAI) que se dedica al arrendamiento, a largo plazo, de vehículos.

La consultante gestiona el seguro que cubre las posibles pérdidas por avería o daños en el vehículo de dos maneras diferentes:

–          Opción 1:

Bajo esta opción, el tomador del seguro sería el cliente final (arrendatario del contrato de renting). La aseguradora emitiría la factura a favor de dicho cliente pero el coste de la misma sería abonado por la entidad consultante (arrendadora del contrato de renting).

–          Opción 2:

En este caso, el tomador del seguro sería la consultante. La entidad aseguradora emitiría la factura a favor de dicha entidad, que posteriormente, se lo re-facturaría al cliente final dentro de su cuota de renting, si bien el importe re-facturado podría no coincidir con el satisfecho a la entidad aseguradora.

El tratamiento, a efectos del IVA, de la Opción 1 no ofrece dudas. Se trataría de un servicio de seguro, por lo que se trataría de una operación sujeta y exenta del IVA. El hecho de que la prima sea satisfecha por la consultante en lugar de por el cliente final no varía este tratamiento a efectos del IVA.

Respecto al tratamiento de la Opción 2, en primer lugar, la consulta menciona la Sentencia del TJUE, de 25 de febrero de 1999, Asunto C-349-96, Card Protection Plan Ltd, en la que se resuelve que la exención que se aplica a las operaciones de seguro y re-aseguro no está subordinada a que la persona que presta el servicio sea una entidad aseguradora, sino que por neutralidad, la exención es igualmente aplicable a servicios prestados por otros empresarios.

Lo que hay que dilucidar en la Opción 2 es si hay que tratar esta prestación de servicios como una única transacción en la que la prestación accesoria (seguro) seguiría el tratamiento, a efectos del IVA, de la prestación principal (renting), en cuyo caso toda la operación estaría gravada por IVA. O, si por el contrario, ambos servicios deben apreciarse separadamente, quedando exento del IVA el servicio de seguro.

En este sentido, la Dirección General de Tributos menciona varios criterios mantenidos en sentencias del TJUE para determinar si se trata de prestaciones de servicios independientes como por ejemplo si el arrendatario tiene la posibilidad de asegurar el bien con cualquier compañía aseguradora, en cuyo caso estaría acreditada la independencia de ambos servicios. El otro criterio que se menciona y, que es en base al que se resuelve esta consulta es la exactitud entre la facturación recibida por la arrendadora, y la re-facturada al cliente final, en concepto del seguro.

Es decir, en los casos en que en las cuotas de renting la empresa arrendadora incluya en concepto del seguro importes idénticos a los recibidos, dichas operaciones estarían sujetas y exentas del IVA.

Por el contrario, en los casos en que en las cuotas de renting, en concepto de seguro, se facture una cantidad mayor o menor a la recibida por la aseguradora, se entenderá que estamos ante una prestación única de servicios sujeta y no exenta del IVA.

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