In the factual situation intervenes 3 operators within a chain transaction of sale of luxury vehicles, which were directly transported from the UK to the Czech Republic: there are one supplier established within the UK (when this was part of the EU before Brexit), the entity Luxury Trust Automobil as intermediary established in Austria, and a recipient established within the Czech Republic. Luxury did act using its Austrian VAT number and did issue the sale invoice including a reference of “exempt intra-Community triangular transaction”, which from the point of view of the Austrian Tax Authorities did not transfer the tax liability to the recipient due to the lack of the explicit reference “reverse charge” and therefore, the triangular transaction was not properly executed. Given this, Luxury did rectify the invoices to include the reference to “reverse charge rule”, but the Austrian Tax Authorities did refuse said rectification a posteriori.operación triangular intracomunitaria exenta”, lo cual llevó a la Administración austríaca a considerar que no se había trasladado la deuda tributaria al destinatario por no incluir expresamente la mención “inversión del sujeto pasivo” y que, por tanto, la operación triangular no quedaba perfeccionada. Ante ello, Luxury rectificó posteriormente las facturas a efectos de incluir la mención “inversión del sujeto pasivo”, si bien la Administración denegó dicha rectificación a posteriori.

Under this scenario, the Austrian Tax Authorities did consider that the intra-Community acquisitions must be deemed to be placed in Austria, since Luxury did use the Austrian VAT number and they would not have proved that this was taxed in the Czech Republic, conclusion which was appealed for reconsideration by Luxury.

Ante estos hechos, el órgano remitente eleva al TJUE, en primer lugar, la cuestión prejudicial de si la mención en la factura de “operación triangular intracomunitaria exenta”, y en la que no figura importe del IVA, puede considerarse que desplaza la deuda al destinatario a efectos de los requisitos previstos en el artículo 42.a) de la Directiva. Destaca el TJUE que el referido artículo 42 constituye una excepción a la regla de sujeción al IVA de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, supeditada a la concurrencia de los requisitos acumulativos de las letras a) (requisitos materiales) y b) (requisitos formales). Entre dichos requisitos materiales, tanto el artículo 42.a) como el 141.e), se remiten al artículo 197 y, este a su vez, al cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 226, refiriéndose a la necesidad de que la deuda tributaria sea desplazada al destinatario para poder aplicar la exención de la operación triangular.

Por tanto, al tratarse de un requisito material, no es posible sustituir la expresión “inversión del sujeto pasivo” por otra indicación, ya que así se exige expresamente en el artículo 226.11bis. Lo cual se refuerza por el hecho de que el régimen de simplificación es una opción, por lo que el destinatario debe ser informado de que es el deudor del IVA.

 Por otro lado, se plantea igualmente si puede rectificarse la factura con efectos retroactivos añadiendo la mención “inversión del sujeto pasivo” para trasladar la deuda tributaria al destinatario, así como si la validez de la rectificación se supedita a su recepción por el destinatario, que en este caso figuraba como “desaparecido”. El Tribunal aclara que no es posible la rectificación de la factura a efectos de aplicar el régimen de operaciones triangulares cuando falta un requisito material para que sea efectiva la excepción, pues la inclusión a posteriori de este requisito material constituiría así la primera factura requerida, que no puede tener efectos retroactivos.

Finalmente, se plantea qué legislación resultaría aplicable en materia de facturación, por cuanto la normativa checa no recogería a juicio de Luxury la obligación de incluir la mención expresa “inversión del sujeto pasivo”. No obstante, teniendo en cuenta que se trata de un requisito material para designar válidamente al destinatario como deudor del IVA, y que no se cumplen por tanto los requisitos para aplicar el régimen de las operaciones intracomunitarias, no resultaría relevante determinar la normativa aplicable.

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La entrada SENTENCIA DEL TJUE. IMPOSIBILIDAD DE APLICAR EL RÉGIMEN DE OPERACIONES TRIANGULARES POR FALTA DE MENCIÓN “INVERSIÓN DE SUJETO PASIVO” EN LA FACTURA. ASUNTO C-247/21 LUXURY TRUST AUTOMOBIL GMBH se publicó primero en Diligens.

Esta sentencia trata de dilucidar si la presentación de la Declaración Foral de Guipúzcoa relativa al Resumen Anual del IVA (Modelo 390) constituye un supuesto de interrupción de la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria o si, por el contrario, no tiene virtualidad interruptiva alguna en el territorio foral.

En primer lugar, conviene aclarar la siguiente peculiaridad, ya que a diferencia de lo que ocurre en el Territorio Común, en el Territorio Histórico de Guipúzcoa la última declaración del IVA, correspondiente al cuarto trimestre o al mes de diciembre, del ejercicio, queda subsumida en la en la declaración «resumen anual» de este Impuesto.

Una vez aclarado esto, pasamos a exponer el caso de forma resumida.

En enero de 2018, la Hacienda Foral de Gipuzkoa dictó liquidación provisional, correspondiente al IVA del ejercicio 2013, indicando que la entidad PORTABASK SL no había declarado el IVA devengado como consecuencia de la adquisición de un inmueble (en el segundo trimestre de 2013), en la que debía haber aplicado la regla de inversión del sujeto pasivo y, por tanto, haber auto repercutido el impuesto. En este sentido, este órgano procedía a modificar la base imponible del IVA del segundo trimestre de 2013.

Aunque dicho error en la declaración de esta operación no implicaba la generación de una cuota adicional de IVA a ingresar por parte de PORTABASK SL (al tener derecho a deducirse el IVA de la operación), sin embargo, si que implicaba la apertura de un proceso sancionador por no haber consignado en la declaración el IVA auto repercutido, imponiendo a la sociedad una sanción de 54.180 euros.

PORTABASK recurrió en diferentes instancias esta decisión llegando, en casación hasta el Tribunal Supremo, en base a que, según su criterio, la presentación de la declaración resumen anual correspondiente al ejercicio 2013 no interrumpió la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria correspondiente por la operación de transmisión del bien inmueble realizada en el segundo trimestre de 2013. Por lo que habría prescrito, tanto el derecho a determinar la deuda tributaria, como la acción para imponer sanciones por los hechos realizados en este trimestre.

Sin embargo, la Diputación Foral de Guipúzcoa alegaba, en base al artículo 26 de la Ley de Concierto Económico, que las instituciones Forales tienen competencia disponer que el cuarto trimestre del IVA de cada ejercicio se declare incorporándolo a la autoliquidación anual, modelo 390, que tiene efectos interruptivos de la prescripción para todo el ejercicio, sin necesidad de que haya que presentar un modelo 300 específico correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio y, en consecuencia, confirme la Sentencia recurrida de contrario.

Ley del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Art. 26

El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo concertado que se regirá por las mismas normas sustantivas y formales establecidas en cada momento por el Estado. No obstante, las instituciones competentes de los Territorios Históricos podrán aprobar los modelos de declaración e ingreso que contendrán, al menos, los mismos datos que los del territorio común, y señalar plazos de ingreso para cada período de liquidación, que no diferirán sustancialmente de los establecidos por la Administración del Estado.

Entendiendo esta Diputación que el carácter informativo de la declaración anual no desvirtúa su carácter liquidatorio.

Por su parte, la entidad PORTABASK entiende que, la mencionada potestad que menciona este artículo debe ser interpretada conforme a la Ley General Tributaria, según dispone el artículo 3 de esta misma ley del el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Teniendo en cuenta el Tribunal los argumentos de la parte recurrente falla a favor de esta, estimando el recurso de casación por los siguientes motivos:

1. El artículo 26 de la Ley del Concierto Económico debe ser interpretado en el sentido de que, aunque habilita al órgano foral competente para que, en Guipúzcoa, apruebe modelos de declaración e ingreso, no permite que, a su amparo, se sustituya el régimen de liquidación resumen anual por el de autoliquidación con regulación distinta y, menos aún, para que del cambio de sistema surja una causa nueva de interrupción de la prescripción extintiva en materia de IVA, distinta a la que se atribuya al modelo 390 que rige para la Administración del Estado.
2. La presentación de la declaración-resumen anual del IVA, modelo 390, aprobada en la Orden foral 3196/2012, de 21 de diciembre, no constituye un supuesto de interrupción de la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, a la luz del artículo 26 de la Ley del Concierto Económico.
3. No interrumpe la prescripción extintiva la mera presentación de una declaración anual -aun cuando revista la forma denominada como autoliquidación- cuando su contenido declarativo se limita a ratificar o resumir el previamente declarado por el interesado en sus declaraciones periódicas anteriores, al no cumplirse en tales términos que se trate de «…cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda…».

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La entrada La Declaración Foral del Resumen Anual del IVA (Modelo 390) no interrumpe la prescripción se publicó primero en Diligens.

Habiéndose producido el impago por parte de los clientes respecto a los créditos cedidos a la aseguradora, ésta última solicitó ante la Administración Tributaria la devolución del IVA correspondiente a dichos créditos incobrables, sobre la base de que la cuantía de las indemnizaciones que satisfizo a sus clientes incluía el IVA de los créditos. No obstante, la Administración Tributaria denegó dicha solicitud debido a que la entidad aseguradora, que solicitaba la devolución del IVA, no había realizado las operaciones con arreglo a las cuales se constituyeron los créditos incobrables. Igualmente, se desestimó la alegación de la sociedad, considerando que un cambio de sujeto pasivo resultante de un contrato de seguro no constituía sucesión desde el punto de vista del Derecho tributario, y no procedía la devolución puesto que la entidad no era un sujeto pasivo en el caso de las operaciones para las que se pretendía ejercer el derecho a la reducción de la base imponible. La aseguradora interpuso nuevo recurso alegando que en virtud del contrato de seguro la misma tiene derecho, como sucesor legal de los asegurados, a la devolución, invocando el principio de neutralidad del IVA.

Ante los hechos, el órgano remitente eleva la cuestión prejudicial ante el TJUE, preguntando si el artículo 90, apartado 1, de la Directiva y los principios de neutralidad fiscal, proporcionalidad y efectividad se oponen a una norma de un Estado miembro por la que la reducción de la base imponible en caso de impago no se aplica a un asegurador que paga a sus clientes, en concepto de indemnización por el impago de un crédito, una parte del importe de la operación, incluido el IVA, mientras que dicho crédito y todos los derechos han sido cedidos al asegurador conforme al contrato.

En este sentido el TJUE recuerda que el artículo 90, apartado 1, de la Directiva obliga a los Estados miembro a reducir la base imponible cuando, con posterioridad a la operación, el sujeto pasivo no percibe una parte o la totalidad de la contrapartida, lo cual es la expresión del principio de neutralidad fiscal, de forma que la Administración no puede percibir en concepto de IVA un importe superior al percibido por el sujeto pasivo y las formalidades que deben cumplirse deben limitarse a aquellas que permitan acreditar que la contrapartida no será percibida.

Sin embargo, también recuerda que la calificación de “operación a título oneroso” tan solo exige que exista una relación directa entre la operación y una contraprestación realmente recibida por el sujeto pasivo, pero no se exige que la contraprestación se obtenga directamente del destinatario de la operación, sino que puede venir de un tercero. De esta forma, la entidad aseguradora pagó a sus clientes la indemnización del 90% de los créditos, IVA incluido, por lo que la parte de la contraprestación correspondiente a dichos créditos la ha recibido efectivamente el sujeto pasivo, por lo que no puede considerarse que estos sean objeto de un impago en el sentido del artículo 90, apartado 1, y, por lo tanto, dicha parte de los créditos que se han cobrado, aunque sea vía indemnización, no pueden dar lugar a un derecho a la reducción de la base imponible del IVA.

Además, no puede reconocerse que un asegurador como en el presente litigio ocupe la posición del sujeto pasivo que tiene derecho a la reducción de la base imponible, ya que sería contrario al principio de neutralidad puesto que el IVA pagado a la Administración no sería exactamente proporcional al precio realmente percibido por los sujetos pasivos que realizaron las operaciones imponibles.

La sentencia tiene número de asunto C-482/21, de fecha 9 de febrero de 2023.

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La entrada Sentencia del TJUE. Posibilidad de reducir la base imponible del IVA por una aseguradora en relación con créditos incobrados. Asunto C-482/21 Euler Hermes SA se publicó primero en Diligens.

Sin embargo la Administración Tributaria consideró que dicho reembolso no constituía una prestación de servicios entre ambas sociedades, por lo que la operación no estaba sujeta a IVA. No obstante, el Tribunal Supremo mantiene dudas sobre la naturaleza económica de una operación de desplazamiento como la controvertida, especialmente teniendo en cuenta que existe un interés por dicho desplazamiento y se trata de un importe relevante. De esta forma, el Tribunal Supremo plantea la cuestión prejudicial al Tribunal de Justicia de la UE (TJUE) sobre si debe considerarse relevante a efectos del IVA el desplazamiento de personal cuando solo se abona el reembolso del coste correspondiente.

El TJUE recuerda, en primer lugar, que tienen la consideración de prestación de servicios todas las operaciones que no sean una entrega de bienes. Además, dado que no se discute la condición de sujeto pasivo y que el lugar de prestación es en el interior del país, la cuestión principal radica en determinar si la prestación de servicios se realizó a título oneroso.

En este sentido, conforme a la jurisprudencia del propio Tribunal, “las operaciones sujetas a gravamen implican la existencia de un negocio jurídico entre las partes en el cual se haya pactado un precio o contravalor”. De este modo, si no existe contrapartida directa, no se puede hablar de una operación sujeta al IVA.

Igualmente, de esta afirmación se deriva que una prestación de servicios solo se realiza a título oneroso “si entre quien efectúa la prestación y su destinatario existe una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario”.

En este caso, existe una relación jurídica entre las partes por la cual se intercambian prestaciones recíprocas, esto es, el desplazamiento del directivo frente al reembolso de los costes. El hecho de que únicamente se reembolse el coste no es determinante para excluir la operación del gravamen del IVA, ya que existe un vínculo directo entre ambas prestaciones cuando se condicionan mutuamente, por lo que si se demuestra que los importes facturados eran un requisito para el desplazamiento del directivo y la filial pagó dichos costes, existirá un vínculo directo entre ambas prestaciones, lo que significa que la operación es a título oneroso y, en conclusión, está sujeta al IVA.

La sentencia es del 11 de marzo de 2020, con número de asunto C-94/19.

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La entrada El reembolso de costes por el desplazamiento de un directivo a su filial constituye una operación a título oneroso sujeta a IVA. Sentencia TJUE de 11 de marzo 2020. se publicó primero en Diligens.

El artículo 14 de la Directiva 2006/112/CE del IVA, califica como entrega de bienes, en su apartado 2.b) “la entrega material de bienes en virtud de contratos en lso que se estipule el arrendamiento del bien durante un cierto período de tiempo, o la venta de bienes a plazos, cuando en el curso normal de los hechos se adquiera su plena propiedad en el momento del pago del último vencimiento como máximo”.

Precisamente sobre la redacción e interpretación de este artículo 14.2.b) de la Directiva es cuestionado el Tribunal de Justicia de la UE (TJUE) en la sentencia con número de asunto C-164/16, de 4 de octubre de 2017. En particular, el asunto versa sobre una entidad que tiene tres contratos tipo para la financiación del uso de vehículos automóviles: el Leasing, el Hire Purchase y el Agility. En los tres casos la compañía mantiene la propiedad del vehículo durante toda la duración del contrato y el arrendatario paga cuotas mensuales.

Sin embargo, en el contrato Leasing se excluye la transmisión de la propiedad, mientras que los otros dos si establecen una transmisión de la propiedad. En el Hire Purchase los pagos efectuados representan la totalidad del precio de venta más el coste de financiación, abonando una módica cantidad final que además tampoco depende del ejercicio de la opción. Por su parte, en el Agility, los pagos mensuales representan un 60% del precio de venta más el coste de financiación, por lo que para ejercer la opción de compra deberá abonar el 40% restante y tres meses antes del fin de contrato se pregunta si se desea ejercitar la opción, donde en la mayoría de los casos la respuesta es afirmativa.

De estos tres contratos se plantea al Tribunal si el tercero (Agility) se califica como entrega de bienes o prestación de servicio, conforme a la interpretación del artículo 14.2.b) de la Directiva. No se cuestiona la calificación como entrega de bienes de los otros dos.

El Tribunal considera que la mera calificación del contrato como de arrendamiento financiero no permite clasificar la operación de una manera u otra, sino que, como bien establece el artículo controvertido, ha de determinarse si el objeto es el arrendamiento del bien cuando en el curso normal de los hechos se adquiera su plena propiedad en el momento del pago del último vencimiento como máximo. Para ello es importante que el contrato reúna dos requisitos:

• Que el mismo contenga una cláusula expresa relativa a la transmisión de la propiedad del bien (no solo el poder de disposición sino su plena propiedad). La misma se entiende contenida cuando hay una opción de compra en el contrato.
• Que se utilice el término “vencimiento”, no habitual en los contratos de arrendamiento.

Esta expresión de la Directiva solo puede interpretarse en el sentido de que el pago del último vencimiento conlleva de pleno derecho la transmisión de la propiedad del bien, lo cual es incompatible con la existencia para el arrendatario de una verdadera alternativa económica, que le permita bien adquirirlo, bien devolverlo o bien una prórroga del contrato. De esta manera, concluye el Tribunal que este artículo aplica cuando la opción de compra se presenta como la única alternativa económica razonable para el arrendatario llegado el término del contrato.

Se acompaña una copia de la sentencia con número de asunto C-164/16.

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STJUE C 164_16

La entrada Operaciones de leasing en el IVA y su calificación como prestación de servicio o entrega de bienes. STJUE de 4 de octubre de 2017 se publicó primero en Diligens.

1. c) las entregas, las transformaciones, las reparaciones, el mantenimiento, los fletamentos y los arrendamientos de los buques marítimos, contemplados en la letra a) (…)
2. d) las prestaciones de servicios, que no sean las descritas en la letra c), efectuadas para las necesidades directas de los buques marítimos contemplados en la letra a) y de su cargamento.”

Es decir, la citada exención se aplica sobre servicios prestados, entre otros, a buques afectos a la navegación marítima internacional, con la finalidad de favorecer el tráfico internacional de mercancías y pasajeros. No obstante, una sociedad en Finlandia planteó una consulta vinculante ante el órgano pertinente para confirmar si esta exención era extensible a los servicios de carga y descarga de buques destinados a la navegación en alta mar que efectúan una actividad comercial en el caso en que el servicio se presta por un subcontratista, que se lo factura a la sociedad quien a su vez lo factura a su cliente.

La cuestión controvertida es la subcontratación del servicio, ya que a criterio del órgano tributario finlandés los servicios están exentos únicamente si se efectúan en la fase final de comercialización de los mismos y no en una fase anterior como el presente caso. Ante esta resolución se recurrió al Tribunal competente quien finalmente elevó la cuestión prejudicial ante el TJUE para conocer si el artículo 148, letra d) de la Directiva debe interpretarse en el sentido de que los servicios de carga y descarga de un buque constituyen prestaciones de servicios efectuadas para las necesidades directa del cargamento y si es aplicable la exención para el supuesto en que se subcontrate el servicio.

Respecto a la primera cuestión la finalidad es conocer a qué obedece el concepto de “necesidades directas de un buque marítimo y su cargamento”, el cual debe interpretarse en el contexto en que se inscribe el artículo 148 y, a tenor del Tribunal, se exige la existencia de un vínculo entre la prestación de servicios realizada y la explotación del buque, en cuyo caso los servicios de carga y descarga cumplen con este requisito ya que es el transporte de cargamento una de las formas de explotación del buque ante lo cual es necesario que dicho cargamento se cargue y descargue en los respectivos puertos.

En relación con la extensión de la exención a los servicios subcontratados, el Tribunal menciona en primer lugar que el literal del artículo no hace referencia a que los servicios se presten en una fase específica de su cadena de comercialización ni a quién deben facturarse, por lo que hay que examinar si una posible exclusión vendría por el contexto en que se inscribe el artículo 148, que conforme al artículo 131 de la Directiva, esta exención debe poder ser aplicada por los Estados miembros de forma correcta y sencilla y de modo que se evite todo posible fraude.

En este caso, los servicios de carga y descarga pueden considerarse ciertos desde el momento en que se prestan, sin que se altere su naturaleza por la introducción de intermediarios. Además, con la prestación de un servicio en nombre propio se entiende que el operador ha recibido y realizado los servicios de que se trate, por lo tanto en este contexto la exención debe aplicarse al servicio con independencia de la fase de la cadena de comercialización en que se efectúe la prestación de que se trata. Puesto que el coste se repercute finalmente a los tenedores de los cargamentos, debe considerarse que la prestación de tales servicios al tenedor de los cargamentos es parte de la cadena de comercialización, quedando exentos del IVA estas prestaciones.

Se acompaña una copia de la sentencia con número de asunto C-33/16.

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STJUE C33 16

La entrada Exención en IVA de los servicios de carga y descarga prestados a buques afectos a la navegación en alta mar. STJUE de 4 de mayo 2017. A Oy se publicó primero en Diligens.

En el caso de autos la Administración Tributaria en Bulgaria, a raíz de una inspección fiscal, emitió una liquidación de IVA al sujeto pasivo cuya actividad consistía en la venta minorista de productos de alimentación o no alimenticios. En el transcurso de la inspección la misma comprobó que el sujeto pasivo había recibido una relación de facturas por parte de sus proveedores correspondientes a entregas de mercancía, que no se encontraba en el almacén, sin que hubiera constancia de la posterior venta de esos bienes a sus clientes. El sujeto pasivo no tenía contabilizadas ni las facturas recibidas ni las supuestas ventas posteriores, sin que tampoco se hubiera declarado nada.

En vistas de la existencia de las facturas de compra así como de la ausencia de las mercancías, la Administración Tributaria entendió que el sujeto pasivo procedió a la venta de las mismas, sin declarar el IVA correspondiente ni contabilizarlo, por lo que le liquidó la cuota del IVA derivada de una estimación de la base imponible, añadiendo un margen a los precios de las entregas determinado en función de los precios que solía aplicar a los productos correspondientes. En definitiva, conforme a la normativa nacional, la ausencia de contabilidad permite presumir la existencia de una entrega onerosa.

Por lo tanto, el Tribunal remitente pregunta si la normativa nacional que permite liquidar el IVA mediante la estimación de una base imponible cuando hay inexistencia de contabilidad es compatible con la Directiva del IVA en cuanto a los principios de proporcionalidad y neutralidad fiscal.

El TJUE recuerda que la Directiva establece unos requisitos de control a los sujetos pasivos que permiten la correcta recaudación del impuesto y el buen funcionamiento del sistema del IVA, que son la llevanza de una contabilidad adecuada, conservar todas las facturas y presentar una declaración que permita determinar la cuota exigible. Además, como se mencionó al principio, la Directiva permite establecer obligaciones adicionales para evitar el fraude fiscal, siempre que respeten el principio de igualdad de trato de las operaciones interiores y las realizadas entre Estados miembros.

En todo caso corresponde al órgano nacional apreciar si las medidas establecidas en la normativa nacional cumplen con estos requisitos, pero el Tribunal facilita unas indicaciones al respecto. En cuanto al principio de proporcionalidad, entiende el Tribunal que determinar la base imponible más próxima a la contraprestación realmente percibida en relación con las fechas de las operaciones, sus destinatarios y los ingresos gravados, no van más allá de lo necesario, por lo que se cumpliría con la proporcionalidad.

Respecto al principio de neutralidad, un sujeto pasivo que ha cometido un fraude por ocultar los ingresos y operaciones imponibles no está en una situación comparable con sujetos pasivos que si cumplen sus obligaciones, por lo que dicho principio no puede ser invocado por quien ha cometido deliberadamente un fraude.

Se acompaña una copia de la sentencia del TJUE con número de asunto C-576/15.

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STJUE C 576_15

La entrada Principio de proporcionalidad y neutralidad fiscal en el IVA en supuestos de fraude fiscal. Sentencia del TJUE de 5 de octubre 2016. Maya Marinova se publicó primero en Diligens.

En el presente caso, un municipio encargó la construcción de dos edificios destinados a un uso múltiple, deduciendo la totalidad del IVA soportado en la construcción de los mismos. Una vez terminados, el municipio vendió los edificios a una Fundación, donde el primero de ellos quedó sujeto al impuesto sobre transmisiones patrimoniales y el segundo al IVA. En ambos casos el precio de venta fue muy inferior al coste de construcción de los mismos. Posteriormente, la Fundación cedió gratuitamente una parte de los edificios a tres centros de enseñanza y arrendó onerosamente el resto a otros destinatarios, con exención del IVA.

El Tribunal de Apelación de Ámsterdam consideró que el precio de venta correspondía exclusivamente a las partes de los edificios que la Fundación destinó a arrendamiento no exento, por lo que el municipio actuaba como empresario o profesional únicamente respecto a esas partes y, por lo tanto, solo tenía derecho a la deducción del IVA en el porcentaje correspondiente. No obstante, se pregunta de oficio y eleva la cuestión prejudicial al TJUE, si el municipio tiene el derecho a deducir la totalidad del IVA soportado por la construcción del edificio o únicamente una parte en proporción a las partes del edificio que el comprado utiliza para actividades económicas.

Por su parte el TJUE hace hincapié en el principio fundamental del IVA que supone el derecho a la deducción del impuesto y que el mismo, en principio, no puede limitarse, abarcando además a la totalidad de las cuotas soportadas. De esta forma, recuerda el Tribunal que según su propia jurisprudencia el IVA se aplica a cada transacción de producción o distribución, previa deducción del IVA que haya gravado los costes de los elementos constitutivos del precio, por lo que cada operación debe evaluarse en sí misma, con independencia del IVA devengado por operaciones anteriores o posteriores.

En cuanto a los requisitos para la deducción, éstos son dos: que los bienes o servicios sean utilizados para las necesidades de su actividad económica sujeta y que éstos hayan sido entregados o prestados por otro sujeto pasivo. Por lo tanto, no hay ningún requisito en relación con la utilización de los bienes por parte de la empresa destinataria que adquiere posteriormente los bienes, dado que, implícitamente, esto supondría negar el derecho a la deducción en todos aquellos casos en que los bienes o servicios sean entregados a un consumidor final que no realiza una actividad económica. En resumen, como ya ha declarado el Tribunal, el resultado de la operación económica carece de pertinencia para el derecho a la deducción, siempre que la propia actividad esté sujeta al IVA.

Se adjunta una copia de la Sentencia número C-267/15.

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STJUE 267_15

La entrada El derecho a deducir el IVA no depende del destino dado a los bienes o servicios por parte del destinatario una vez transmitidos. Sentencia del TJUE de 22 de junio de 2016 se publicó primero en Diligens.

En 2004 la entidad PPUH efectuó diversas compras de combustible diesel que afectó a su actividad, procediendo a la deducción del IVA soportado en dichas compras. No obstante, la Administración Tributaria local denegó esta deducción alegando que no era posible identificar al proveedor de los bienes identificado en las facturas, por lo que se trataba de un proveedor inexistente. Entre los motivos que le llevaron a dicha conclusión están:

– El proveedor no estaba registrado a efectos del IVA.

– No presentaba declaración tributaria y no pagaba el IVA.

– No presentaba sus cuentas anuales ni disponía de concesión administrativa para la venta de combustible.

– El domicilio social se hallaba en ruinas, por lo que no estaba en condiciones de realizar las entregas de bienes, así como que no pudieron ponerse en contacto con ningún representante de la sociedad.

No obstante, PPUH alega que resulta contrario a la Directiva del IVA privar a un sujeto pasivo la posibilidad de deducir el IVA soportado, más aun cuando éste ha actuado de buena fe al haber recibido del proveedor un certificado de inscripción en el Registro Mercantil y un número de identificación fiscal, además de que las facturas cumplían con los requisitos formales para la deducción en cuanto al contenido de las mismas.

En definitiva, se pregunta al Tribunal de Justicia si la Directiva del IVA es contraria a una normativa nacional  que niega a un sujeto pasivo el derecho a deducir el IVA adeudado o pagado por bienes que le han sido entregados debido a que la factura ha sido emitida por un operador que, con arreglo a los criterios establecidos en dicha normativa, ha de ser considerado inexistente y a que resulta imposible identificar al verdadero proveedor de los bienes.

En este sentido, el TJUE recuerda que los requisitos materiales para la deducción del impuesto son que se tenga la condición de sujeto pasivo del IVA y que los bienes y/o servicios adquiridos se utilicen en la realización de operaciones que generen el derecho a la deducción, mientras que los requisitos formales establecen que se esté en disposición de la factura o documento justificativo que cumpla con los requisitos establecidos al efecto por la normativa comunitaria en cuanto al contenido de los mismos. Por lo tanto, los argumentos esgrimidos por la Administración Tributaria local en cuanto a que no se puede corroborar la existencia del proveedor de los bienes no son motivos que excluyan estas condiciones para la deducción ya que no afecta a la condición de sujeto pasivo de PPUH ni a la disposición y utilización efectiva de los bienes en su actividad, además de que el incumplimiento de requisitos como el registro a efectos IVA o la no declaración por parte del proveedor no pueden limitar la deducción del impuesto como ya ha afirmado en otras ocasiones este mismo Tribunal.

Es decir, los requisitos mencionados por la Administración Tributaria no se recogen como tal en la Directiva del IVA (disponer de licencia para la venta de combustible, entregar las cuentas anuales, domicilio social para entrega de mercancías, etc).

Como menciona el Tribunal:

«En el presente caso, se desprende de los autos remitidos al Tribunal de Justicia que las facturas relativas a las operaciones de que se trata en el procedimiento principal mencionaban, de conformidad con la disposición mencionada, en particular, la naturaleza de los bienes suministrados y el importe del IVA adeudado, así como el nombre de Finnet, su número de identificación fiscal y el domicilio social de ésta. Así pues, las circunstancias puestas de relieve por el órgano jurisdiccional remitente y resumidas en el apartado 31 de la presente sentencia no permiten concluir que Finnet careciese de la condición de sujeto pasivo ni, por tanto, denegar a PPUH Stehcemp el derecho a deducción»

Por último, en relación con la posibilidad de considerar a PPUH como conocedor del posible fraude fiscal relacionado con su proveedor, el TJUE deja abierta la posibilidad de excluir el derecho a la deducción si con las pruebas obrantes en poder del órgano nacional el mismo considera la vinculación de PPUH al fraude fiscal, en cuyo caso deberá ser determinado por el órgano nacional.

Se acompaña una copia de la sentencia con el asunto C-277/14.

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TJUE derecho a deducir

La entrada Sentencia del TJUE de 22 de octubre, PPUH. Inexistencia del proveedor de los bienes y derecho a la deducción del IVA se publicó primero en Diligens.

El supuesto obedece a una primera liquidación emitida por la Administración Tributaria donde se denegó el derecho a la deducción de unas cuotas del IVA al no acreditarse que la adquisición de bienes y servicios se realizó con la intención de afectarlas al ejercicio de una actividad económica y, por lo tanto, reclamaba el contribuyente que en tal caso no debía practicarse liquidación por IVA como consecuencia de las ventas realizadas ya que estarían exentas en virtud del artículo 20.Uno.25º de la Ley del IVA.

En este sentido, hay que mencionar que el artículo 20.Uno.25º de la Ley del IVA declara exentas del impuesto:

“Las entregas de bienes cuya adquisición, afectación o importación o la de sus elementos componentes hubiera determinado la exclusión total del derecho a deducir en favor del transmitente en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley”.

Es decir, se trata de una exención técnica que básicamente establece que si no se puede deducir el IVA soportado en la adquisición de bienes por no estar afectos a ninguna actividad económica, su venta posterior no puede quedar sujeta al IVA, ya que de lo contrario se estaría produciendo una doble imposición al tratar al sujeto pasivo como consumidor final exigiéndole el IVA repercutido y no permitiendo la deducción del IVA soportado.

Sobre esta alegación el TEAC admite el recurso del contribuyente y anula la liquidación practicada por la Administración Tributaria, ante lo cual, nuevamente, la Administración procede a emitir una nueva liquidación donde se reclama al contribuyente el ingreso del IVA repercutido en las ventas por aplicación del principio “responsable del déficit de ingresos fiscales” que se contempla en el artículo 203 de la Directiva del IVA. Ante esta nueva liquidación, el contribuyente alega ante el Tribunal que el artículo 203 de la Directiva del IVA no ha sido incorporado al ordenamiento jurídico español, por lo que no puede obligarse a una persona a ingresar el IVA repercutido en la medida en que dicho impuesto no se ha devengado al no estar sujeta la operación.

Ante esta nueva situación, el TEAC estima totalmente las alegaciones del contribuyente, en el sentido de que la Administración Tributaria no tiene derecho a invocar una norma comunitaria que no ha transpuesto al ordenamiento jurídico interno. Así, menciona el Tribunal que, efectivamente, el artículo 203 de la Directiva del IVA establece la posibilidad de reclamar al sujeto pasivo el ingreso del IVA aun cuando fuera indebida en aquellos casos en que de la actuación del contribuyente se derive una pérdida de ingresos fiscales, pero que esta norma no está contemplada en la legislación nacional, la cual hace referencia en todo caso a la obligación de ingresar el IVA devengado y no al IVA repercutido.

En relación con el llamado “efecto directo vertical ascendente”, el derecho comunitario y la jurisprudencia del TJUE ya ha dejado claro en múltiples ocasiones que este efecto es aquel que permite a los particulares invocar directamente una norma comunitaria ante una jurisdicción nacional o europea, de forma que los mismos no tienen por qué soportar los efectos desfavorables de una norma interna contraria a la Directiva, y en ningún caso es admisible el “efecto directo vertical descendente” por el cual un Estado tenga la posibilidad de invocar los preceptos de una Directiva no transpuesta o indebidamente transpuesta, de forma que se generen obligaciones para el particular frente al Estado que no la ejecutó en plazo o de forma correcta.

Se acompaña una copia de la sentencia del TEAC con número de recurso 05328/2012.

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TEAC ingreso de IVA incorrectamente repercutido

La entrada No puede invocarse la aplicación directa de la Directiva IVA por parte de la AEAT para exigir el ingreso del IVA repercutido indebidamente. Sentencia del TEAC se publicó primero en Diligens.