Con motivo de la adquisición del resto del capital social de la sociedad participada mediante una oferta pública de adquisición, ha incurrido en gastos de intermediarios financieros y de asesoramiento legal, con IVA, por lo que dada su condición de entidad holding, se cuestiona si puede deducir estas cuotas del impuesto.

La Dirección General de Tributos (DGT) establece en primer lugar la diferencia entre “holding pura” and “holding mixta”, conforme a los criterios recogidos por el TJUE, especialmente en las sentencias Polysar Investments, de 20 de junio de 1991, y Harnas & Helm, de 6 de febrero de 1997, en primer lugar, y en la sentencia Portugal Telecom, de 6 de septiembre de 2012, posteriormente.

Conforme a estas sentencias y el criterio manifestado por el TJUE, la mera adquisición y tenencia de participaciones sociales no deben considerarse como una actividad económica, ya que no constituye la explotación de un bien con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. Sin embargo, cuando la sociedad holding interviene de forma directa o indirecta en la gestión de las sociedades participadas, la misma si que constituye una actividad económica, como la prestación de servicios administrativos, financieros, comerciales o técnicos a las participadas. En este sentido, el concepto de intervención de una sociedad de cartera en la gestión de su filial incluye todas las operaciones que constituyen una actividad económica, llevadas a cabo por la holding en provecho de su filial.

Por lo tanto, en la medida en que existan esas prestaciones de servicios, la entidad holding tendrá la calificación de “holding mixta”, con derecho a deducir al realizar una actividad económica. Ahora bien, hay que distinguir la naturaleza de gastos, ya que la posibilidad de deducción siempre va ligada a que las cuotas del IVA soportadas estén relacionadas con operaciones que generen derecho a la deducción.

De esta forma, recuerda la DGT que, conforme a la jurisprudencia del TJUE, los gastos inherentes a operaciones que no son una actividad económica no pueden deducirse, ya que esos gastos no forman parte de los costes de las operaciones por las que se repercute el IVA que utilizan dichos servicios. Sin embargo, en la medida en que los costes de tales servicios forman parte de los gastos generales del sujeto pasivo y, como tales, son integrantes del precio de los productos de una empresa, presentan una relación directa con la actividad económica en su conjunto.

En definitiva, la deducción dependerá de la actividad de la sociedad y si la misma realiza indistintamente operaciones con derecho a deducción y operaciones que no conlleven tal derecho, únicamente podrá deducir la parte que sea proporcional a la cuantía de las operaciones con derecho a deducción. Si los gastos son exclusivamente de la actividad económica, con derecho a deducir, podrán deducirse íntegramente.

En este caso, la DGT considera que la condición de consejero delegado de su participada, por la cual recibe una remuneración, le habilita como empresario o profesional que realiza una actividad económica. No obstante, la deducción de los gastos mencionados en la consulta dependerá de la relación de los mismos con dicha actividad económica.

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Si bien el objeto de la disputa es a qué Órgano le corresponde la recaudación del IVA, el fondo del asunto radica en decidir si estamos ante una prestación de servicios financieros en cuyo caso el mismo se entiende realizado en el territorio común (domicilio fiscal del prestador) o bien estamos ante una entrega de bienes (combustible) en cuyo caso se entiende realizada donde se pone a disposición del destinatario, en Navarra, y corresponde por tanto a la Hacienda Foral su exacción.

El conflicto se refiere a una entidad que, entre otros, tiene un acuerdo con las estaciones de servicios para suministrar su propio combustible a los usuarios que se identifican y pagan con una tarjeta facilitada por esta entidad. En este sentido, las estaciones de servicio suministran el combustible de la entidad, diferenciado del resto de combustible propiedad de la estación, a través de los surtidores que son puestos a su disposición. De esta manera, los surtidores se encuentran conectados a un depósito instalado en la estación que es de utilización compartida entre el propietario de la gasolinera y la entidad, al haber suscrito esta última un contrato de arrendamiento. Tanto la entidad como la gasolinera adquieren combustible para el depósito, y ello da lugar a que cuando un cliente de la entidad quiere repostar utiliza su tarjeta personalizada en el tarjetero de la entidad y el consumo realizado queda registrado en el sistema informático de la entidad para su posterior facturación al cliente.

La Administración del Estado entiende que la entidad está realizando una prestación de servicios financieros (crédito comercial facilitado al cliente final en el repostaje), pues es esta la naturaleza real de la operación y las condiciones pactadas entre la entidad y los suministradores no desvirtúan la misma, pues incluso en el caso de que el depósito no tuviera el suministro acordado, es la propia gasolinera quien se encargará de procurar el suministro necesario.

No obstante, la Hacienda Foral de Navarra defiende la tesis de que se trata de una entrega de bienes ya que, entre otras cosas, la entidad adquiere su propio combustible, de forma diferenciada de la estación de servicio, y lo vende posteriormente al cliente final. Además, la propia Dirección General de Tributos ha calificado de entrega de bienes las compras de carburante efectuadas con una tarjeta emitida por una empresa que actúa como comisionista en nombre propio y por cuenta de sus clientes, adquiriendo carburante a operadores de productos petrolíferos en estaciones de servicio, que suministra a sus clientes titulares de su tarjeta (CV 1947/2010).

Hay que recordar a estos efectos, por la similitud de los hechos y puesto que la propia resolución hace referencia a la misma, la sentencia del Tribunal de Justicia de la UE en el asunto Lease Holland BV, C-185/01 la cual establece que no tiene lugar una entrega de carburante del arrendador al arrendatario de un vehículo cedido en virtud de un contrato de leasing cuando el arrendatario se abastece de carburante en las gasolineras, aun cuando este abastecimiento se efectúe en nombre y por cuenta del arrendador. No obstante, la diferencia con respecto a los hechos recogidas en esa sentencia es que mientras en el supuesto Lease Holland el arrendador no adquiría el combustible que se suministraba al arrendatario, aquí la entidad sí que lo adquiere en nombre propio, además de disponer en arrendamiento de sus propios surtidores y depósitos.

La Junta Arbitral se declara competente para resolver el conflicto y manifiesta que la respuesta depende de la naturaleza jurídica de la relación entre la entidad y las estaciones de servicio así como de la relación jurídica de la entidad con los clientes finales. En este sentido, conforme a uno de los contratos firmados, la entidad no adquiere el combustible de terceros ni es propietaria del mismo hasta el momento en que es suministrado al cliente final y es en ese momento cuando la entidad adquiere el carburante para venderlo. La duda que se plantea en este caso es que la entidad no interviene directamente en la operación de entrega del carburante y no es dueña del mismo antes de que se realice la operación de venta, por lo tanto, si jurídicamente se puede entender que no se produce esa entrega (es decir, existe una única entrega de la estación de servicios al cliente y no una venta simultánea a la entidad), estaríamos ante un servicio de financiación, mientras que si se entiende que adquiere el carburante previamente, la entidad sería responsable ante el cliente de los vicios de la cosa entregada, lo que daría lugar a considerar que existe jurídicamente una segunda entrega de bienes.

Otros indicios que permiten discernir si nos encontramos ante una entrega de bienes es, por un lado, la capacidad que tenga la entidad para fijar los precios de venta o al precio al que adquiere el producto, que en este caso paga el precio de referencia en el mercado mayorista y cobra el precio de venta del mercado minorista, lo que lleva a pensar que estamos ante un contrato de compraventa más que una operación de financiación donde el margen de la entidad se obtendría por la diferencia entre el precio de venta aplicado al cliente final y el descuento en el precio de venta a la entidad, y por otro lado, quien tiene el derecho de uso de los surtidores de la estación de servicio ya que los mismos, arrendados a la entidad, se diferencian del resto de surtidores y solo se utilizan para suministrar el carburante de la entidad, lo que lleva a pensar que existe una doble entrega al diferenciar sensiblemente su producto respecto del resto de productos suministrados por la estación de servicio.

Todo ello lleva a la Junta Arbitral a concluir que en el presente caso nos encontramos ante una doble venta de carburante, claramente diferenciada del servicio de financiación de una supuesta operación de venta de la estación de servicio al cliente final. Esta conclusión, a su vez, supone que la entrega de bienes tiene lugar en el territorio donde se pone a disposición el producto y, para aquellas que tienen lugar en Navarra, será la Hacienda Foral de este territorio a quien corresponda la exacción del IVA.

Se acompaña una copia de la Resolución de la Junta Arbitral.

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Resolucion Junta Arbitral

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Esta consulta fue planteada por una entidad financiera que gestiona el pago de dividendos y la custodia y administración de valores, servicios por los que repercute el IVA a sus clientes. Por lo que esta entidad pretende recibir la confirmación sobre si debe o no repercutir el IVA en el servicio de gestión de valores y abono de dividendos.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 20.Uno.18º.k) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido estarán exentas, entre otras, las operaciones financieras relativas a acciones, participaciones en sociedades, obligaciones y demás valores, exceptuando los servicios de depósito y gestión de estos valores o participaciones.

Dicho precepto es la transposición al derecho interno de lo dispuesto por el artículo 135.1.f) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por lo que resulta crucial, para saber si el servicio quedará exento del IVA, conocer qué se entiende por “operaciones relativas a títulos valores”. En este sentido, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha concluido que dichas operaciones son aquellas que pueden crear, modificar o extinguir los derechos y obligaciones de las partes sobre títulos valores.

Por lo tanto, se consideran servicios de gestión de valores, no exentos, la custodia de valores, el cobro de dividendos e intereses, el cobro de primas de asistencia a Juntas, servicios de administración y gestión de cartera de valores, o servicios de asesoramiento y planificación financiera en operaciones tales como ampliaciones de capital, emisión, amortización o canje de valores.

En consecuencia con lo anterior, los servicios cuestionados relativos al abono dividendos y a la custodia y administración de valores estarán sujetos y no exentos del Impuesto.

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CV 2959 15

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