La controversia que surge en este caso tiene que ver con quién debe realizar el consumo del servicio en el territorio de aplicación del IVA para que el mismo se entienda localizado en dicho territorio, es decir, el propio destinatario intermediario del servicio o el consumidor final.

Así, el asunto trata sobre una empresa española que prestó servicios de telecomunicación a una empresa en Andorra, consistente en la venta de tarjetas de saldo para teléfonos móviles y packs integrados por teléfonos móviles más saldo adquirido previamente a un operador español, los cuales solo pueden ser utilizados en España. La empresa española no repercutió el IVA en los servicios de telecomunicación por entender que los mismos están localizados en sede del destinatario (Andorra), por lo que no se encuentran sujetos al IVA, mientras que la Administración Tributaria entendía que en este caso se debía aplicar la regla contenida en el artículo 70.Dos de la Ley del IVA por la cual los servicios quedarían localizados en el territorio de aplicación del Impuesto al ser en dicho territorio donde tiene lugar el uso efectivo y disfrute del servicio.

El argumento utilizado por la empresa española se basa en la no aplicación del artículo 70.Dos a las ventas realizadas al destinatario (empresario) en Andorra, ya que dicho destinatario no utiliza el servicio en España sino que serán los destinatarios finales a quienes la empresa andorrana les vende a su vez el servicio quienes utilizarán el mismo en España. En este sentido, entiende la parte reclamante que la regla de controversia debe considerarse únicamente respecto del servicio existente entre la entidad española y su destinatario, sin que deba afectar el destino final realizado por el consumidor último del servicio.

No obstante, siguiendo la doctrina del Tribunal de Justicia de la UE (asunto C-1/08, Athesia Druck, SRL), el Tribunal Supremo no comparte la opinión de la entidad española, ya que según la doctrina del TJUE no es relevante quién realiza el uso efectivo del servicio (el intermediario o el consumidor final), sino que el hecho fundamental es que el propio servicio o el beneficio derivado del mismo se dé o se consuma en el territorio de aplicación del IVA, tal y como sucede en el presente caso donde los servicios de telecomunicación únicamente pueden prestarse en España.

Se acompaña una copia de la sentencia del Tribunal Supremo, con número de recurso 3488/2014 y de fecha 6 de abril de 2016.

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STS uso efectivo IVA

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No obstante, hay que tener en cuenta la regla contenida en el artículo 70.Dos de la Ley del IVA que actúa como regla de cierre para localizar en el territorio de aplicación el impuesto aquellos servicios de publicidad (entre otros) prestados a un empresario o profesional no establecido en la Comunidad pero que tengan un uso efectivo o un destinatario final en el territorio de aplicación del IVA. Esta regla también se contiene en la Ley 20/1991, artículo 17.Tres.Dos, del IGIC, por la cual no se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto (IGIC) el servicio de publicidad (entre otros) cuando se entiendan localizadas en dicho territorio pero su utilización o explotación efectiva se realicen en la Unión Europea, excluidas las Islas Canarias.

Por lo tanto, podemos encontrarnos ante un conflicto de localización si no está claro en qué territorio se produce el uso o explotación efectiva del servicio.

Sobre este asunto se pronuncia la Dirección General de Tributos (DGT) de Canarias a través de consulta vinculante de fecha 11 de abril de 2016, donde un proveedor no establecido presta servicios de publicidad al Patronato de Turismo (organismo público) para promocionar el turismo en las Islas Canarias a través de campañas de publicidad en prensa, radios, internet, servicios de eventos publicitarios y vallas publicitarias, por ejemplo.

En este caso el servicio, siguiendo las reglas de localización del IVA y del IGIC, se entiende prestado en las Islas Canarias, sujeto al IGIC, dado que el destinatario es un empresario o profesional establecido en dicho territorio (establece la norma del IGIC que a efectos de la localización del servicio, el organismo público se considerará empresario o profesional dado que es una persona jurídica).

No obstante, ya que el servicio de publicidad se encuentra dentro de la tipología de servicios sobre los que puede aplicar la regla de uso efectivo, la DGT se pronuncia al respecto tomando como base las resoluciones ya planteadas por la propia DGT así como el criterio de la Comisión Europea al respecto, por el cual los aspectos que deben tomarse en consideración para determinar el destinatario efectivo del servicio son:

–          No se puede admitir un criterio de interpretación que se base en la realización material del servicio por parte del proveedor. El uso efectivo se debe referir a una actividad del destinatario del servicio que lo consume en un determinado lugar, pero nunca el lugar donde se realiza la actividad del proveedor. Se rechaza la idea de que el mero hecho de que el proveedor realice el servicio en un determinado Estado miembro suponga la aplicación automática del uso efectivo.

 –          Hay que tener en cuenta la actividad que realiza el destinatario del servicio en el Estado miembro donde materialmente se lleva a cabo el mismo. Así si el destinatario está llevando a cabo operaciones sujetas al impuesto en ese Estado miembro, cabría establecer un vínculo con la cláusula de uso efectivo.

Por lo tanto, considera la DGT que en este caso los servicios de publicidad adquiridos se utilizan en la realización de operaciones sujetas al IGIC (aunque no de forma directa por el Patronato de Turismo pero si por empresarios o profesionales que se beneficiarán de los mismos, como hoteles y restaurantes), por lo que es este territorio el de utilización efectiva y no en un Estado miembro de la Comunidad, por lo tanto, se habrá de considerar únicamente la regla general de localización y no la cláusula de cierre de la normativa del IGIC.

Se acompaña una copia de la Consulta Vinculante número 1771 de 11 de abril de 2016.

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IGIC use and enjoyment

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