No obstante, contrario a dicha opinión, la entidad no establecida presentó una reclamación económico-administrativa ante el TEAC, defendiendo que el amarre no constituye la base de operaciones desde la que se realiza la actividad que desarrolla la entidad.

El Tribunal considera que la cuestión fundamental consiste en determinar si de los elementos acreditados por la Administración se puede concluir que la entidad dispone de un EP y si tiene la consideración de sujeto pasivo establecido o no. Para ello, el Tribunal hace uso de la extensa jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la UE al respecto, de cara a establecer claramente cuáles son las características esenciales que debe tener un EP para ser considerado como tal (asuntos FCE Bank PLC, Berkholz, ARO Lease o DFDS, son algunas de las sentencias utilizadas por el TEAC a este respecto):

1. Presencia física en un Estado Miembro concreto.- Se exige un conjunto de medios para prestar los servicios en otro EM distinto de aquel donde está la sede de actividad.
2. Permanencia en el tiempo.- Necesidad de que la organización de los medios para el desarrollo de las actividades en dicho ámbito espacial tenga carácter de permanencia.
3. Realización efectiva de una actividad económica por parte del EP.- Independencia en la realización de la actividad respecto de la sede central, es decir, analizar si desarrolla una actividad económica independiente y si puede considerarse autónoma por ser quien asume el riesgo económico de la actividad.
4. Consistencia mínima con medios humanos y técnicos suficientes para prestar los servicios.

En resumidas cuentas, las características que deben tenerse en cuenta para la existencia de un EP implican no solo la existencia de un lugar fijo, sino el desarrollo propio de una actividad económica con medios humanos y técnicos con carácter de permanencia y, por supuesto, de forma independiente de la sede central.

Ante estas circunstancias, el TEAC determina que la mera existencia de un punto de amarre para una embarcación no puede derivar en un EP para la entidad, puesto que no se acredita una consistencia mínima constituida por medios humanos y materiales para prestar servicios, criterio este mantenido también por la propia Dirección General de Tributos mediante consulta vinculante de 3 de julio de 2014, donde consideró que un puesto de amarre sito en territorio español, en el cual se encuentra amarrada una embarcación de recreo propiedad de una persona no residente no tiene la consideración de EP, puesto que desde el mismo no se realiza una actividad económica.

Sin perjuicio de esto, tal y como se reconoce tanto en la consulta mencionada como por el propio Tribunal, hay que atender a las circunstancias de cada caso concreto ya que una embarcación podría constituir un EP si se entiende que toda la actividad económica desarrollada gira en torno a la misma, como sería el caso, por ejemplo, en que el arrendamiento del barco tuviera un puerto fijo en España y toda la actividad de arrendamiento se realizara desde este país para navegar por aguas españolas.

Se adjunta una copia de la sentencia del TEAC con número de recurso 04893/2011.

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TEAC No establecido

La entrada ¿Puede un punto de amarre de una embarcación ser considerado como EP a efectos de IVA? Sentencia del TEAC de 23 de octubre se publicó primero en Diligens.

Cabe recordar que, a través de este método de recaudación del IVA a la importación, el empresario o profesional que haya optado por el mismo dentro de los plazos establecidos al efecto no pagará el impuesto devengado con motivo de la importación en el momento del despacho de los bienes ante la aduana, sino que incluirá dicho impuesto devengado en la declaración-liquidación del IVA a presentar en el período de liquidación mensual correspondiente, deduciendo simultáneamente dichas cuotas del IVA y, logrando de este modo, un efecto financiero neutro en la recuperación del impuesto.

En este sentido, la Dirección General de Tributos (DGT) se ha pronunciado recientemente, a través de la consulta vinculante de fecha 4 de abril de 2016, sobre la posibilidad de que un empresario o profesional no establecido en el territorio de aplicación del IVA pueda aplicar este régimen de diferimiento del IVA a la importación. En particular, a través de la consulta se plantea al Órgano tributario si una empresa establecida en Irlanda y que realiza importaciones de bienes en el territorio de aplicación el IVA podría acogerse a este régimen de diferimiento.

Pues bien, en principio, la condición de no establecido en si misma no es ningún impedimento para que la entidad irlandesa aplique este régimen de diferimiento, siempre y cuando cumpla con los requisitos establecidos para ello.

No obstante, el factor determinante en este caso, ligado de cierta forma a la condición de establecido o no del importador, viene a ser el método de recuperación del impuesto, ya que, recuerda la DGT, el artículo 119 de la Ley del IVA que establece las condiciones para la devolución del impuesto a los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del IVA pero si en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, habilita la opción de este procedimiento de devolución únicamente para aquellos empresarios o profesionales que no hayan realizado en el territorio de aplicación del IVA entregas de bienes o prestaciones de servicios distintas de las que el destinatario sea el sujeto pasivo por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo.

Bajo estas condiciones, el empresario o profesional no establecido no está obligado a presentar las declaraciones-liquidaciones del IVA con carácter periódico, sino que solicitará la devolución del IVA a la importación por el procedimiento regulado en el artículo 119 de la Ley del IVA, lo que le excluye, por tanto, de la posibilidad de aplicar el régimen de diferimiento del IVA a la importación.

Por el contrario, si el empresario o profesional no establecido no cumple con las condiciones para aplicar el procedimiento de devolución regulado en el artículo 119 por realizar en el territorio de aplicación del IVA entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que adquiere la condición de sujeto pasivo del impuesto, quedando obligado a seguir el procedimiento general de devolución, esto es, mediante la presentación de las autoliquidaciones del IVA, el mismo sí que podrá aplicar el régimen de diferimiento del IVA a la importación, a pesar de no estar establecido y siempre y cuando cumpla con los requisitos para aplicar el mismo, puesto que en dichas circunstancias se encuentra obligado a la presentación periódica de autoliquidaciones del IVA.

Se acompaña una copia de la consulta vinculante número V1392/2016.

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CV1392_16 No establecidos IVA importacion

La entrada Recaudación del IVA en las importaciones. Opción del diferimiento del IVA a la importación por un operador no establecido se publicó primero en Diligens.

En el presente caso una entidad no residente dispone en el territorio de aplicación del IVA de un establecimiento permanente (EP), consistente en un terreno rústico que arrienda, repercutiendo el IVA por dicho servicio. A su vez, la actividad propia de la compañía en España está relacionada con la prestación de servicios para el mantenimiento de placas fotovoltaicas, para la cual no interviene de ninguna manera el EP.

La compañía solicitó en 2011 la devolución del IVA soportado en su actividad habitual (placas fotovoltaicas) por el procedimiento especial para no establecidos. No obstante, la Administración Tributaria desestimó la solicitud de devolución al considerar que la compañía disponía en el territorio de aplicación del IVA de un EP desde el que realizó entregas de bienes y prestaciones de servicios, por lo que debía acudir al procedimiento de devolución general regulado en el artículo 115 de la LIVA. Por su parte, la entidad entiende que si bien no discute la existencia del EP, el mismo no interviene en absoluto en las operaciones por las que soportó las cuotas del impuesto, lo que le llevaría a ser equiparado a un no establecido y solicitar la devolución por dicho procedimiento especial.

El Tribunal entiende que, toda vez que no se discute la existencia de un EP, la discusión versa sobre el procedimiento que debe seguir la entidad para recuperar las cuotas del IVA. En este sentido, acude a la redacción literal de la norma (artículo 119) para determinar si es este el procedimiento correcto:

“Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, en quienes concurran los requisitos previstos en el apartado siguiente, podrán ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o, en su caso, les haya sido repercutido en dicho territorio, con arreglo a lo establecido en este artículo.

A tales efectos, se asimilarán a los no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, los empresarios o profesionales que, siendo titulares de un establecimiento permanente situado en el mencionado territorio, no realicen desde dicho establecimiento entregas de bienes ni prestaciones de servicios.”

Por lo tanto, el requisito principal para que un sujeto pasivo pueda recurrir a este procedimiento especial es no estar establecido en el territorio de aplicación del IVA o, si dispone de un EP, que no realice desde dicho EP operaciones sujetas. Igualmente, en la Directiva 2008/9/CE que regula este mismo procedimiento a nivel Comunitario, se establece como uno de los requisitos:

“a) durante el período de devolución, no hayan tenido en el Estado miembro de devolución, la sede de su actividad económica, o un establecimiento permanente desde el que se hayan realizado operaciones económicas.”

Es decir, en ningún momento establece la norma nacional o Comunitaria que el EP no deba intervenir con operaciones vinculadas a aquellas por las que se solicita la devolución, sino que no haya realizado operaciones con carácter general. Por lo tanto, desde el momento en que realiza una operación sujeta al IVA desde el EP, el sujeto pasivo deberá solicitar cualquier devolución conforme al procedimiento general, aunque no estén relacionadas estas actividades con el IVA cuya devolución solicita.

Este mismo criterio aplica el TJUE (Sentencia 16 de julio de 2009, asunto C-244/08), al declarar que “la existencia de operaciones activas en el Estado miembro en cuestión es el factor clave para excluir el recurso a la Octava Directiva.”

Por lo tanto, diferencia en la propia Resolución el TEAC el criterio de EP e intervención en las operaciones de cara al artículo 84.Dos de la LIVA frente al del artículo 119, ya que el artículo 84.Dos donde se requiere expresamente la intervención del EP en las operaciones es únicamente a efectos de considerar al empresario o profesional como establecido o no de cara a su condición de sujeto pasivo del impuesto, mientras que los requisitos del artículo 119 no mencionan en ningún momento la necesaria intervención del EP en las operaciones, sino únicamente que se hayan realizado operaciones desde el mismo, aunque sean otras operaciones distintas.

Se acompaña una copia de la sentencia del TEAC, de fecha 21 de mayo de 2015.

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TEAC Concepto EP

La entrada Diferencia en el concepto de establecido a efectos de sujeto pasivo del IVA o del procedimiento de recuperación para no establecidos. Sentencia del TEAC se publicó primero en Diligens.

Desde el año 2010 la Directiva Europea del IVA cambió el procedimiento para esta solicitud de devolución del IVA, de forma que hasta el 31 de diciembre de 2009 los empresarios o profesionales que desearan hacer uso de esta solicitud de devolución tenían que presentar la misma (a través del modelo 361) en España, mientras que desde el 1 de enero de 2010 el empresario o profesional que desee presentar esta solicitud debe hacerlo a través de un portal electrónico habilitado a tales efectos por la Administración Tributaria del Estado miembro donde se encuentra establecido el solicitante.

En todo caso, establece la normativa europea al respecto, que será la Administración Tributaria del Estado miembro donde se hayan soportado las cuotas del impuesto quien deberá tramitar y, en su caso, ordenar la devolución del IVA. Para ello, también establece la normativa, la posibilidad de esta Administración Tributaria de requerir su homóloga del Estado miembro de establecimiento la subsanación de errores que se hayan detectado en la solicitud, mediante comunicación dirigida al mismo. En la práctica, esta comunicación a tres bandas (Estado miembro de resolución, Estado miembro de establecimiento y solicitante) en ocasiones puede derivar en una pérdida de información para el solicitante, como así ha ocurrido en el caso resuelto por el TEAC.

En dicho asunto, el solicitante, un empresario o profesional establecido en Alemania, presentó correctamente y en plazo, a través del sitio web de la Administración Tributaria alemana, las solicitudes de devolución del IVA soportado en España correspondiente a los períodos 1T, 2T y 3T del 2010. No obstante, ante el desconocimiento respecto de la resolución de las solicitudes, volvió a presentar una solicitud en mayo de 2012, la cual fue rechazada por la Administración Tributaria por encontrarse fuera de plazo.

El solicitante interpuso un recurso alegando que había presentado en plazo las solicitudes correspondientes, pero ante la ausencia de resolución en el plazo de 4 meses de que dispone la administración para resolver, volvió a presentar la misma en mayo de 2012, debiendo entenderse esta última como un “recordatorio” y no como una nueva solicitud.

Ante estas alegaciones la Administración Tributaria española contestó que recibió las anteriores solicitudes pero al contener errores las mismas se lo comunicó a la Administración Tributaria alemana para que procediera con la subsanación de los mismos, hecho este que jamás llegó a conocimiento del empresario o profesional. El contribuyente presentó la oportuna reclamación ante el TEAC alegando que se debió notificar a la empresa y no a la Administración Tributaria alemana, cosa que nunca sucedió, por lo que debe resolverse sobre las solicitudes presentadas inicialmente.

El Tribunal da la razón al contribuyente y acepta sus alegaciones en el sentido de que, por un lado, la normativa nacional al respecto, la Ley del IVA, Reglamento y Orden Ministerial por el que se aprueba el modelo de solicitud, no establece nada en relación con el procedimiento a seguir después de la presentación de la solicitud sino tan solo que se hará a través del portal web de la Administración Tributaria del Estado miembro de establecimiento, por lo que en todo caso el procedimiento a seguir para la subsanación de errores por parte del contribuyente se debe regular en la normativa del Estado miembro de establecimiento y, por otro lado, no existe ninguna prueba o constancia en el expediente remitido al Tribunal de las comunicaciones entre los dos Estados miembro ni con el solicitante, por lo que no pueden demostrarse las afirmaciones de la Administración Tributaria española en el sentido de que las solicitudes presentadas sean defectuosas.

Nuestra recomendación en este sentido es revisar siempre la información y las pruebas de que dispone la Administración Tributaria en los casos en los que se deniega la solicitud por falta de notificación, no contestación de requerimientos, comunicaciones fallidas, etc, ya que es común encontrar casos en los que no ha existido la diligencia debida por parte de la Administración en cuanto a las comunicaciones con el contribuyente.

Se adjunta una copia de la Resolución del TEAC con número de recurso 2884/2013.

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TEAC Dev no establecidos

La entrada Resolución del TEAC de 22 de enero de 2015. Devolución del IVA a sujetos pasivos no establecidos se publicó primero en Diligens.