{"id":4531,"date":"2021-04-19T14:51:58","date_gmt":"2021-04-19T13:51:58","guid":{"rendered":"https:\/\/diligens.es\/?p=4531"},"modified":"2021-04-19T14:51:58","modified_gmt":"2021-04-19T13:51:58","slug":"aprobado-el-real-decreto-243-2021-para-el-desarrollo-reglamentario-de-la-dac-6","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/diligens.es\/en\/aprobado-el-real-decreto-243-2021-para-el-desarrollo-reglamentario-de-la-dac-6\/","title":{"rendered":"APROBADO EL REAL DECRETO 243\/2021 PARA EL DESARROLLO REGLAMENTARIO DE LA DAC 6"},"content":{"rendered":"<p>El pasado 7 de abril de 2021 se public\u00f3 en el Bolet\u00edn Oficial del Estado el Real Decreto 243\/2021 de 6 de abril, por el que se modifica el Reglamento<a href=\"#_ftn1\" name=\"_ftnref1\">[1]<\/a> que desarrolla las actuaciones y procedimientos tributarios establecidos en la Ley General Tributaria. La modificaci\u00f3n que incluye el Reglamento est\u00e1 relacionada con la transposici\u00f3n de la Directiva europea sobre Intermediarios fiscales, conocida como DAC 6<a href=\"#_ftn2\" name=\"_ftnref2\">[2]<\/a>.<\/p>\n<p>Seis d\u00edas despu\u00e9s, el d\u00eda 13 de abril, se public\u00f3 la Orden HAC\/342\/2021, por la que se aprueban los modelos estatales 234 (Declaraci\u00f3n de informaci\u00f3n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal); 235 (Declaraci\u00f3n de informaci\u00f3n de actualizaci\u00f3n de determinados mecanismos transfronterizos comercializables); y 236 (Declaraci\u00f3n de informaci\u00f3n de la utilizaci\u00f3n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal).<\/p>\n<p>De este modo, con la aprobaci\u00f3n de esta norma de rango reglamentario y la emisi\u00f3n de la orden ministerial se completa el proceso de transposici\u00f3n al ordenamiento jur\u00eddico espa\u00f1ol de la \u201cDirectiva de los intermediarios fiscales &#8211; DAC 6\u201d, que comenz\u00f3 a nivel legal con la publicaci\u00f3n de la Ley 10\/2020, de 29 de diciembre, por la que se modifica la Ley 58\/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, donde se incorporaron dos nuevas disposiciones adicionales. Por un lado, la disposici\u00f3n adicional vig\u00e9sima tercera (Obligaci\u00f3n de informaci\u00f3n sobre mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal) y la vig\u00e9sima cuarta (Obligaciones entre particulares derivadas de la obligaci\u00f3n de informaci\u00f3n de los mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal).<\/p>\n<p>El objetivo perseguido por los Estados Miembros en la transposici\u00f3n de esta Directiva es doble: por un lado, persigue la obtenci\u00f3n de informaci\u00f3n en un contexto internacional intensificando la transparencia informativa y, por otro lado, persigue generar un efecto disuasorio a los mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal agresiva.<\/p>\n<p><strong>Sujetos obligados a suministrar la informaci\u00f3n<\/strong><\/p>\n<p>El Reglamento impone el deber de realizar la declaraci\u00f3n a dos tipos diferentes de obligados: los intermediarios y los contribuyentes interesados.<\/p>\n<p>En primer lugar, los obligados en concepto de intermediarios. La Directiva en el p\u00e1rrafo 21 de su art\u00edculo 3 define a los intermediarios como \u201c<em>cualquier persona que dise\u00f1e, comercialice, organice, ponga a disposici\u00f3n para su ejecuci\u00f3n un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicaci\u00f3n de informaci\u00f3n, o que gestione su ejecuci\u00f3n\u201d<\/em>. A estos efectos, el Reglamento considera intermediario a cualquier persona que sabe o cabe razonablemente suponer que est\u00e1 colaborando por s\u00ed mismo o por medio de otra persona en la planificaci\u00f3n de una operaci\u00f3n considerada como potencialmente agresiva. Estos tendr\u00e1n la obligaci\u00f3n de realizar la declaraci\u00f3n salvo en dos concretos casos:<\/p>\n<ul>\n<li>Que se vean afectados por el secreto profesional de la manera desarrollada en la disposici\u00f3n adicional vig\u00e9sima tercera de la Ley General Tributaria (\u201c<em>hayan asesorado con respecto al dise\u00f1o, comercializaci\u00f3n, organizaci\u00f3n, puesta a disposici\u00f3n para su ejecuci\u00f3n o gesti\u00f3n de la ejecuci\u00f3n de un mecanismo transfronterizo de los definidos en la Directiva, con el \u00fanico objeto de evaluar la adecuaci\u00f3n de dicho mecanismo a la normativa aplicable y sin procurar ni facilitar la implantaci\u00f3n del mismo\u201d<\/em>). En cualquier caso, el intermediario eximido deber\u00e1 comunicar dicha circunstancia a los otros intermediarios que intervengan en el mecanismo y al obligado tributario interesado, en un plazo de cinco d\u00edas a partir del d\u00eda siguiente al nacimiento de la obligaci\u00f3n de informaci\u00f3n.<\/li>\n<li>Cuando existiendo varios intermediarios la declaraci\u00f3n ya haya sido presentada por uno de ellos. El intermediario eximido deber\u00e1 conservar prueba fehaciente de que la declaraci\u00f3n ha sido debidamente presentada.<\/li>\n<\/ul>\n<p>En segundo lugar, los obligados en concepto de \u201ccontribuyente interesado\u201d, que queda definido en el p\u00e1rrafo 22 del art\u00edculo 3 de la Directiva como \u201c<em>cualquier persona a cuya disposici\u00f3n se haya puesto, para su ejecuci\u00f3n, un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicaci\u00f3n de informaci\u00f3n o que se dispone a ejecutar un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicaci\u00f3n de informaci\u00f3n o ha ejecutado la primera fase de tal mecanismo\u201d. <\/em>A estos obligados tributarios les impone el Reglamento la obligaci\u00f3n de declarar siempre que no exista un intermediario obligado a la presentaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n.<\/p>\n<p><strong>Mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal objeto de declaraci\u00f3n. <\/strong><\/p>\n<p>El Reglamento establece que ser\u00e1n objeto de declaraci\u00f3n ante la Administraci\u00f3n Tributaria todos aquellos mecanismos (acuerdo, negocio jur\u00eddico, esquema u operaci\u00f3n) que tengan la consideraci\u00f3n de transfronterizos y respecto de los cuales concurra alguna de las se\u00f1as distintivas a las cuales se refiere el anexo IV de la Directiva 2011\/16\/UE.<\/p>\n<p>A estos efectos, se aclara, que tendr\u00e1n la consideraci\u00f3n de mecanismo transfronterizo a efectos de esta obligaci\u00f3n de informaci\u00f3n aquellos que afecten a m\u00e1s de un Estado miembro o a un Estado miembro y una tercera jurisdicci\u00f3n fiscal cuando:<\/p>\n<ul>\n<li>No todos los participantes sean residentes fiscales de la misma jurisdicci\u00f3n.<\/li>\n<li>O bien, que uno o m\u00e1s participantes del mecanismo sean simult\u00e1neamente residentes fiscales en m\u00e1s de una jurisdicci\u00f3n.<\/li>\n<li>O bien, alguno ejerza una actividad econ\u00f3mica en otra jurisdicci\u00f3n a trav\u00e9s de un establecimiento permanente (en adelante \u201cEP\u201d) y el mecanismo en cuesti\u00f3n constituya parte o la totalidad de la actividad econ\u00f3mica de ese EP.<\/li>\n<li>O bien, que alguno ejerza una actividad en otra jurisdicci\u00f3n sin ser residente a efectos fiscales o sin crear un EP y el mecanismo constituya parte o la totalidad de dicha actividad.<\/li>\n<li>O bien, que dicho mecanismo tenga posibles consecuencias sobre el intercambio autom\u00e1tico de informaci\u00f3n o la identificaci\u00f3n de la titularidad real.<\/li>\n<\/ul>\n<p>Con respecto a las se\u00f1as distintivas, el Reglamento remite al Anexo IV de la Directiva 2011\/16\/UE, pero establece algunas especialidades. La principal especialidad es la definici\u00f3n que da al criterio de \u201cbeneficio principal\u201d al que se alude en el citado anexo de la siguiente manera: \u201c<em>se entender\u00e1 satisfecho este criterio cuando el principal efecto o uno de los principales efectos que una persona puede esperar razonablemente del mecanismo, teniendo en cuenta todos los factores y circunstancias pertinentes, sea la obtenci\u00f3n de un ahorro fiscal\u201d.<\/em><\/p>\n<p>El Reglamento, al igual que la Directiva, hace una diferenciaci\u00f3n entre indicios generales e indicios espec\u00edficos. De este modo, dice el Reglamento que, en los primeros, adem\u00e1s del indicio deber\u00e1 concurrir la condici\u00f3n de que el mecanismo busque el beneficio fiscal. Respecto a los segundos, los indicios espec\u00edficos, como el propio nombre indica recoge una serie comportamientos espec\u00edficos que supondr\u00e1n <em>per se <\/em>un indicio de planificaci\u00f3n fiscal agresiva.<\/p>\n<p>Estas obligaciones de declaraci\u00f3n se van a aplicar con efectos retroactivos, de este modo, todos los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicaci\u00f3n cuya primera fase se haya ejecutado a partir del 25 de junio de 2018 (fecha de entrada en vigor de la Directiva) estar\u00e1n sujetos a la obligaci\u00f3n de documentaci\u00f3n.<\/p>\n<p><strong>R\u00e9gimen sancionador<\/strong><\/p>\n<p>En lo que respecta al r\u00e9gimen sancionador, la Directiva \u00fanicamente se pronuncia diciendo que \u00e9ste debe ser \u201c<em>eficaz, proporcional y disuasorio\u201d <\/em><em>dejando de esta manera en manos de los Estados miembros su desarrollo.<\/em><\/p>\n<p>En el caso de Espa\u00f1a, este r\u00e9gimen se regula en la Ley 10\/2020, concretamente en el apartado 4 de la DA 23\u00aa y en el apartado 3 de la DA 24\u00aa de la LGT, estableciendo un r\u00e9gimen de infracciones y sanciones espec\u00edfico que resultar\u00e1 incompatible con las infracciones establecidas con car\u00e1cter general en los art\u00edculos 198 y 199 de la LGT.<\/p>\n<p><strong>As\u00ed pues, se regulan por un lado las <\/strong><strong>infracciones relativas a la obligaci\u00f3n de declaraci\u00f3n<\/strong>, que ser\u00e1n tipificadas como infracciones tributarias graves, por lo que, la falta de presentaci\u00f3n en plazo y la presentaci\u00f3n incorrecta de las declaraciones informativas ser\u00e1n sancionadas con una multa pecuniaria fija de 2.000 euros por cada dato o conjunto de datos de una misma declaraci\u00f3n, con el l\u00edmite m\u00ednimo de 4.000 euros y l\u00edmite m\u00e1ximo equivalente al importe de los honorarios recibidos por el intermediario. En el caso de que los honorarios del intermediario no superen el importe de 4.000\u20ac, no se aplicar\u00e1 dicho l\u00edmite m\u00ednimo.<\/p>\n<p>En los casos en los que los mecanismos transfronterizos carezcan de valor, siendo el infractor el obligado tributario interesado, se prev\u00e9 que la sanci\u00f3n sea equivalente al importe de los honorarios recibidos o a recibir por el intermediario.<\/p>\n<p>En cualquier caso, se contempla la posibilidad de una reducci\u00f3n del 50% del importe de la sanci\u00f3n si la declaraci\u00f3n es presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administraci\u00f3n.<\/p>\n<p>Finalmente, se impondr\u00e1 tambi\u00e9n una sanci\u00f3n cuando, habiendo obligaci\u00f3n, se presente la declaraci\u00f3n por medios diferentes de los electr\u00f3nicos, inform\u00e1ticos y telem\u00e1ticos. Para este supuesto se establece una multa fija de 250 euros por dato o conjunto de datos, con un l\u00edmite m\u00ednimo de 750 euros y un m\u00e1ximo de 1.500 euros.<\/p>\n<p>Por otro lado, se regulan las <strong>infracciones relativas a las obligaciones de comunicaci\u00f3n entre particulares<\/strong>. En el caso de que el intermediario no comunique al resto de intermediarios o al contribuyente su exoneraci\u00f3n de presentar el modelo pertinente, se considerar\u00e1 una infracci\u00f3n leve que supone una multa pecuniaria de 600 euros.<\/p>\n<p>Adem\u00e1s, si este incumplimiento conlleva que el resto de intermediarios no presente la declaraci\u00f3n correspondiente, la infracci\u00f3n pasar\u00e1 a calificarse como grave y la sanci\u00f3n ser\u00e1 la misma que en los supuestos de falta de presentaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n.<\/p>\n<p>Finalmente, ser\u00e1 igualmente castigada con multa de 600 euros (sanci\u00f3n leve) la falta de informaci\u00f3n, por parte del intermediario o del obligado interesado al resto de intermediarios u obligados interesados, de que ya ha presentado la declaraci\u00f3n debidamente.<\/p>\n<p><strong>Precios de Transferencia<\/strong><\/p>\n<p>Como ya hemos mencionado, la Directiva, en su anexo IV, recoge las denominadas \u201cse\u00f1as distintivas\u201d de una planificaci\u00f3n fiscal agresiva. Concretamente, en el apartado E de este anexo, se encuentran desarrolladas las se\u00f1as distintivas espec\u00edficas relativas a los precios de transferencia.<\/p>\n<p>Pues bien, el Reglamento matiza lo dispuesto en la Directiva (en materia de precios de transferencia), a la que, como hemos comentado, nos remite el propio Reglamento. Las matizaciones son las siguientes:<\/p>\n<ul>\n<li>En primer lugar, indica que se entender\u00e1 que no concurren ninguna de las se\u00f1as distintivas relativas a precios de transferencia cuando los valores del mecanismo hayan sido determinadas por un Acuerdo Previo de Valoraci\u00f3n<a href=\"#_ftn3\" name=\"_ftnref3\">[3]<\/a>.<\/li>\n<li>En segundo lugar, con respecto a las transferencias de funciones, riesgos y activos entre personas del mismo grupo que supongan una disminuci\u00f3n en el resultado de explotaci\u00f3n, el Reglamento matiza, que tendr\u00e1 la consideraci\u00f3n de persona del mismo grupo aquellas personas a las cuales se refiere el apartado 11<a href=\"#_ftn4\" name=\"_ftnref4\">[4]<\/a>) del art\u00edculo 3 de la Directiva que tuviera la consideraci\u00f3n de empresa asociada de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 23<a href=\"#_ftn5\" name=\"_ftnref5\">[5]<\/a>) del citado art\u00edculo.<\/li>\n<\/ul>\n<p><strong>Orden HAC\/342\/2021 \u2013 Modelos 234, 235 Y 236<\/strong><\/p>\n<p>Como se ha citado con anterioridad, el d\u00eda 13 de abril de 2021 se public\u00f3 en el BOE con efectos 14 de abril de 2021 la orden ministerial que regula los modelos estatales 234, 235 y 236 a trav\u00e9s de los cuales se deben hacer efectivas estas obligaciones de declaraci\u00f3n.<\/p>\n<p><strong>Modelo 234 de \u201cDeclaraci\u00f3n de informaci\u00f3n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal\u201d<\/strong><\/p>\n<p>Estar\u00e1n obligados a presentar este modelo tanto los intermediarios, como los contribuyentes interesados, en los t\u00e9rminos fijados en el Reglamento (que hemos desarrollado previamente en el apartado \u201csujetos obligados a presentar la informaci\u00f3n\u201d).<\/p>\n<p>Ser\u00e1n objeto de declaraci\u00f3n en el modelo 234 los mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal desarrollados en el Reglamento, los cuales hemos desarrollado previamente en el apartado \u201cMecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal objeto de declaraci\u00f3n\u201d.<\/p>\n<p>Respecto del plazo, el modelo 234 deber\u00e1 presentarse en el plazo de los 30 d\u00edas naturales siguientes al nacimiento de la obligaci\u00f3n.<\/p>\n<p>Finalmente, respecto a la forma, el modelo 234 se presentar\u00e1 a trav\u00e9s de la web de la Agencia Tributaria, mediante el env\u00edo de mensajes inform\u00e1ticos en formato XML.<\/p>\n<p><strong>Modelo 235 de \u201cDeclaraci\u00f3n de informaci\u00f3n de actualizaci\u00f3n de determinados mecanismos transfronterizos comercializables\u201d<\/strong><\/p>\n<p>Estar\u00e1n obligados a presentar este modelo \u00fanicamente los intermediarios, en los t\u00e9rminos fijados en el Reglamento (que hemos desarrollado previamente en el apartado \u201csujetos obligados a presentar la informaci\u00f3n\u201d).<\/p>\n<p>Ser\u00e1 objeto de declaraci\u00f3n en el modelo 235 los datos actualizados de los mecanismos transfronterizos comercializables que ya hayan sido declarados previamente como mecanismos transfronterizos.<\/p>\n<p>El modelo 235 deber\u00e1 presentarse en el mes natural siguiente a la finalizaci\u00f3n del trimestre natural en el que se hayan puesto a disposici\u00f3n mecanismos transfronterizos comercializables con posterioridad al mismo mecanismo originariamente declarado (en el modelo 234 o en el \u00faltimo 235).<\/p>\n<p>En cuanto a la forma de presentaci\u00f3n, ser\u00e1 id\u00e9ntica a la exigida para el modelo 234.<\/p>\n<p><strong>Modelo 236 de \u201cDeclaraci\u00f3n de informaci\u00f3n de la utilizaci\u00f3n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal\u201d<\/strong><\/p>\n<p>Estar\u00e1n obligados a presentar este modelo, de forma anual, \u00fanicamente los contribuyentes interesados que ya hayan declarado previamente sus mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal siempre y cuando se de alguna de las siguientes condiciones: Que \u00e9ste sea residente fiscal en Espa\u00f1a; o que tenga un EP en Espa\u00f1a que se beneficie del mecanismo; o que perciba rentas o genere beneficios en Espa\u00f1a estando el mecanismo relacionado con estas rentas o beneficios; o que realice una actividad en Espa\u00f1a estando el mecanismo incluido dentro de dicha actividad.<\/p>\n<p>Ser\u00e1 objeto de declaraci\u00f3n en este modelo 236 la informaci\u00f3n sobre la utilizaci\u00f3n en Espa\u00f1a de los mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n que hayan debido ser previamente declarados a la Administraci\u00f3n espa\u00f1ola (modelo 234) o a otra Administraci\u00f3n tributaria.<\/p>\n<p>El modelo 236 deber\u00e1 presentarse de forma anual durante el \u00faltimo trimestre del a\u00f1o natural siguiente a aquel en el que se haya producido la utilizaci\u00f3n en Espa\u00f1a de los mecanismos transfronterizos que hayan debido ser previamente declarados.<\/p>\n<p>En cuanto a la forma, esta es id\u00e9ntica a la exigida para el modelo 234.<\/p>\n<p><strong>Entrada en vigor<\/strong><\/p>\n<p>El Real Decreto que desarrolla este Reglamento entr\u00f3 en vigor el d\u00eda 8 de abril de 2021, un d\u00eda despu\u00e9s de su publicaci\u00f3n en el Bolet\u00edn oficial del Estado.<\/p>\n<p>La obligaci\u00f3n de informaci\u00f3n de la utilizaci\u00f3n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci\u00f3n fiscal ser\u00e1 exigible a partir del 14 de abril de 2021, un d\u00eda despu\u00e9s de la publicaci\u00f3n en el BOE de la Orden ministerial HAC\/342\/2021 sin perjuicio de los efectos retroactivos previstos en la disposici\u00f3n transitoria primera del Reglamento.<\/p>\n<p>La declaraci\u00f3n de informaci\u00f3n del modelo 236 ser\u00e1 exigible por aquellos mecanismos utilizados en Espa\u00f1a a partir de la entrada en vigor de la citada orden ministerial y por tanto no act\u00faa con efecto retroactivo (Disposici\u00f3n final segunda de la Orden Ministerial).<\/p>\n<p>&nbsp;<\/p>\n<p><a href=\"#_ftnref1\" name=\"_ftn1\">[1]<\/a>Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gesti\u00f3n e inspecci\u00f3n tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicaci\u00f3n de los tributos<\/p>\n<p><a href=\"#_ftnref2\" name=\"_ftn2\">[2]<\/a>Directiva (UE) 2018\/822 del Consejo, de 25 de mayo de 2018, que modifica la Directiva 2011\/16\/UE, por lo que se refiere al intercambio autom\u00e1tico y obligatorio de informaci\u00f3n en el \u00e1mbito de la fiscalidad en relaci\u00f3n con los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicaci\u00f3n de informaci\u00f3n.<\/p>\n<p><a href=\"#_ftnref3\" name=\"_ftn3\">[3]<\/a> Acuerdos previos de valoraci\u00f3n regulados en el Cap\u00edtulo X del T\u00edtulo I del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634\/2015, de 10 de julio<\/p>\n<p><a href=\"#_ftnref4\" name=\"_ftn4\">[4]<\/a> Art 3 p\u00e1rrafo 11 de la Directiva: \u201cpersona\u201d:<\/p>\n<ol>\n<li>a) las personas f\u00edsicas;<\/li>\n<li>b) las personas jur\u00eddicas, o<\/li>\n<li>c) cuando lo disponga la legislaci\u00f3n vigente, una asociaci\u00f3n de personas a las que se reconozca la facultad de realizar actos jur\u00eddicos, pero que no posea la condici\u00f3n legal de persona jur\u00eddica;<\/li>\n<li>d) cualquier otra estructura jur\u00eddica, sea cual fuere su naturaleza y forma, independientemente de que tenga personalidad jur\u00eddica, que posea o administre activos, y que, incluidas las rentas derivadas de los mismos, est\u00e9n sujetos a cualquiera de los impuestos cubiertos por la presente Directiva;<\/li>\n<\/ol>\n<p><a href=\"#_ftnref5\" name=\"_ftn5\">[5]<\/a> Art 3 p\u00e1rrafo 23 de la Directiva: \u201cempresa asociada\u201d a efectos del art\u00edculo 8 bis ter: una persona vinculada a otra persona, como m\u00ednimo, en una de las siguientes formas:<\/p>\n<ol>\n<li>a) participa en la gesti\u00f3n de otra persona por estar en situaci\u00f3n de ejercer una influencia notable sobre esta \u00faltima;<\/li>\n<li>b) participa en el control de otra persona a trav\u00e9s de una participaci\u00f3n que supere el 25 % de los derechos de voto;<\/li>\n<li>c) participa en el capital de otra persona mediante un derecho de propiedad que, directa o indirectamente, sea superior al 25 % del capital;<\/li>\n<li>d) tiene derecho al 25 % o m\u00e1s de los beneficios de otra persona.<\/li>\n<\/ol>\n<p>&nbsp;<\/p>","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<p>El pasado 7 de abril de 2021 se public\u00f3 en el Bolet\u00edn Oficial del Estado el Real Decreto 243\/2021 de 6 de abril, por el que se modifica el Reglamento[1] que desarrolla las actuaciones y procedimientos tributarios establecidos en la Ley General Tributaria. 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