Exclusión del derecho a deducir el IVA por incumplimiento de requisitos formales y actividad fraudulenta. Sentencia del TJUE de 28 de julio de 2016
Son habituales los asuntos del Tribunal de Justicia de la UE (TJUE) que versan sobre el derecho a deducir en el IVA cuando se cumplen los requisitos materiales pero existe algún defecto en la forma. En principio, la jurisprudencia del Tribunal se posiciona en favor de no limitar el derecho a la deducción, cuyo ejercicio es fundamental como pilar básico para el correcto funcionamiento del IVA, por el mero incumplimiento de requisitos formales siempre y cuando los requisitos materiales se cumplan por el sujeto pasivo.
No obstante, esto no siempre es así ni tampoco obedece a una norma fija, ante la cual no tendría sentido establecer unos requisitos formales, ya que estos requisitos sirven como medida de control para el ejercicio a la deducción y el buen funcionamiento del sistema del IVA. Además, el Tribunal deja en manos del órgano nacional decidir si existe una invocación fraudulenta del derecho a la deducción por el incumplimiento de los requisitos formales en cuyo caso es legítimo denegar el ejercicio del mismo.
Este es el caso de la sentencia del TJUE (asunto Giuseppe Astone), donde el incumplimiento masivo de los requisitos formales para la deducción son una prueba evidente del ánimo fraudulento del sujeto pasivo, lo que llevaría a denegar el mismo. En este caso, en el transcurso de una inspección tributaria se detectó que el sujeto pasivo no había presentado las declaraciones del IVA correspondiente a varios ejercicios ni tenía el correspondiente registro de facturas expedidas, por lo que el órgano tributario liquidó la deuda por IVA correspondiente.
No obstante, en el transcurso de su defensa, el sujeto pasivo aportó una serie de facturas recibidas que había pagado a sus proveedores pero que tampoco habían sido registradas, por lo que el mismo reclamó la deducción de las cuotas del IVA soportado frente a la liquidación emitida por la Administración Tributaria. No obstante, esta deducción fue denegada por incumplimiento de requisitos formales, como es la ausencia de registro de dichas facturas y por no haber ejercido el derecho a la deducción en la declaración anual o en los dos ejercicios siguientes, tal y como establece la norma nacional. Por lo tanto, además del incumplimiento formal, el derecho a la deducción había caducado (2 años).
Ante esta situación el órgano nacional plantea dos cuestiones prejudiciales al TJUE. La primera de ellas es sobre la existencia de un plazo de caducidad para el ejercicio del derecho a la deducción y si la norma europea se opone al mismo. La segunda cuestión planteada se refiere a la posibilidad de denegar el derecho a la deducción cuando se ha acreditado el incumplimiento de varios requisitos formales a pesar de que se cumple con los requisitos materiales.
Respecto a la primera cuestión, el TJUE menciona que los artículos 180 y 182 de la Directiva del IVA autorizan el ejercicio a la deducción por el sujeto pasivo en ejercicios posteriores aunque el mismo no se haya ejercitado en el período en que nació, pero no obstante, este plazo adicional no puede ser sin limitación temporal. Por lo tanto, la existencia de un plazo de caducidad para la deducción no es incompatible con la Directiva europea siempre y cuando dicho plazo sea coherente y compatible para derechos análogos en el conjunto de la norma fiscal nacional, de acuerdo a los principios de equivalencia y efectividad.
Por otra parte, respecto al cumplimiento de los requisitos formales y el ejercicio del derecho a la deducción, si bien es cierto que el criterio del TJUE va encaminado a no limitar este derecho por el mero incumplimiento de los requisitos formales, hay que tener en cuenta que dicho incumplimiento masivo (ausencia de declaración, registro de facturas, no contabilidad, etc) puede ser motivo de una actividad fraudulenta por parte del sujeto pasivo (situación está que deberá juzgar el órgano nacional), ante lo cual es legítimo denegar el ejercicio del derecho a la deducción cuando el mismo se invoca de manera fraudulenta.
Se acompaña una copia de la sentencia con número de asunto C-332/15.
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