Devolución del IVA a la importación al representante aduanero cuando el importador no le ha reembolsado dicho IVA
Respuesta del TEAC al recurso de alzada para la unificación de criterio interpuesto por la Directora del departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
El asunto trata una solicitud de devolución realizada por parte del agente de aduanas tras la presentación y despacho de la declaración de importación correspondiente, del importe del Impuesto sobre el Valor Añadido satisfecho, sobre la base de lo dispuesto en la Disposición Adicional Única de la Ley 9/1998, de 21 de abril.
La Jefa de la Dependencia Provincial de Aduanas e Impuestos Especiales denegó dicha solicitud basándose en que, según su criterio, el pago de la cuota del IVA debía haber sido efectuado directamente por el representante aduanero y no por ningún otro, cosa que no ocurría en este caso.
Conviene mencionar que dicha Disposición Adicional establece que “… Si transcurrido un año desde el nacimiento del derecho a la deducción, el importador que tenga derecho a la deducción total del Impuesto devengado por la importación no ha reembolsado la cuota satisfecha con ocasión de dicha importación por el Agente de Aduanas o la persona o entidad que haya actuado en nombre propio y por cuenta del importador, aquel o ésta podrá solicitar de la Aduana su devolución, en el plazo de los tres meses siguientes y en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente…”.
El TEAR de Madrid estimó el recurso interpuesto por el agente de aduanas al entender este Tribunal que ya que la legislación vigente admite que el pago lo pueda realizar un tercero, dando por cumplida la obligación tributaria, nada impide que sobre el mismo se pueda ejercer los derechos procedentes, cuando la Ley lo posibilite, como es la de obtener el derecho a la devolución en el supuesto que nos ocupa, cuya limitación viene dada porque el tercero no está legitimado para ello, pero sí el obligado a realizar el pago, Don X, agente de aduanas, el cual puede solicitar y obtener, en su caso, la devolución correspondiente, ya que de prosperar la posición mantenida por la Administración no resultaría posible bajo ningún concepto la posibilidad de obtener la devolución.
A raíz de esta resolución, la Directora del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT interpuso ante el TEAC recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio.
Contrariamente al criterio del Departamento de Aduanas de la AEAT, el TEAC estima que la exigencia absoluta de identidad entre el representante aduanero y el autor material del pago del impuesto, sostenida por la Directora recurrente, supone una restricción indebida de las posibilidades que la Ley General Tributaria otorga para que el representante aduanero, en tanto que obligado tributario, actúe por medio de representante voluntario en los términos establecidos por el artículo 46 de dicha norma.
A juicio de este Tribunal Central, el representante aduanero no pierde la condición de autor del pago en aquellos casos en que no lo hubiera realizado materialmente, en supuestos en los que quede debidamente acreditado que quien ha efectuado ese pago material ha actuado en régimen de representación o mandato del representante aduanero.
Según el TEAC, esta identidad entre el representante aduanero (que actúa como representante del importador) y el autor material del pago, no se deduce necesariamente, sin embargo, del contexto normativo integrado por la Disposición Adicional Única de la Ley 9/1998, de 21 de abril, en su redacción dada por la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, y por la Disposición Adicional Única del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre.
Según el criterio del TEAC, la interpretación estricta de la normativa antes mencionada no puede llevar a cercenar el contenido de la misma de forma que haya supuestos, normales en el tráfico mercantil, en que sería imposible la obtención del citado reembolso por parte del representante, toda vez que el segundo párrafo del apartado 1 del artículo 33 del Reglamento General de Recaudación establece que: “El tercero que pague la deuda no estará legitimado para ejercitar ante la Administración los derechos que corresponden al obligado al pago”. Por lo tanto, una interpretación tan restrictiva (o, en exceso, estricta) , conllevaría que en supuestos normales, en los que el ingreso se efectuase en efectivo o se efectuase por un tercero, mediante un mandato (expreso, sea verbal o escrito, o tácito), ninguno de ellos pudiera resarcirse por la Administración en el caso de impago por el importador, bien porque no se podría acreditar quien ha efectuado el pago en efectivo o bien porque el primero de ellos (representante aduanero) no sería el “autor” del pago y el segundo (pagador) no estaría legitimado para solicitarlo al no ser el representante aduanero que figura como tal en la casilla 14 del DUA de importación. Todo ello sin perjuicio de la obligación de resarcimiento que pudiera incumbirle al representante respecto de quien realizó materialmente el pago.
En definitiva, a juicio de este Tribunal, la interpretación restrictiva propuesta es contraria a la finalidad perseguida por el legislador cuando estableció el derecho al reembolso del IVA a favor de los agentes de aduanas y personas o entidades que, debidamente habilitadas por la Administración aduanera, actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores, es decir, que dichas personas se pudieran resarcir del impago del IVA del importador, en circunstancias normales en el ejercicio de su actividad, lo que imposibilita dicha interpretación. Por lo tanto, este Tribunal interpretando la norma mencionada, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de la misma, debe desestimar las alegaciones del Departamento de Aduanas de la AEAT formuladas en este sentido.
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