¿Cuando una operación accesoria sigue el tratamiento en IVA de la operación principal?
Consulta vinculante V1320-16, emitida por la Dirección General de Tributos (DGT) el 31 de marzo de 2016.
La consultante es una entidad establecida en el Territorio de Aplicación del Impuesto (TAI) que se dedica a la entrega e instalación de neumáticos. En concreto, realiza 3 operaciones distintas:
- Entrega e instalación de neumáticos en el propio taller.
- Entrega de neumáticos sin instalación ni transporte de los mismos.
- Entrega de neumáticos a empresarios o profesionales establecidos en otros Estados Miembros, o bien en Territorios Terceros.
1. Entrega e instalación de neumáticos en el propio taller.
En relación con la primera de las operaciones, entrega e instalación de neumáticos en el propio taller, hay que determinar si en este caso nos encontramos ante una única operación, siendo una la operación principal y otra la accesoria a ella; o por el contrario, se realizan dos operaciones diferentes, esto es una entrega de bienes y una prestación de servicios independientes a efectos del IVA.
La consideración de la operación como una única operación o como dos operaciones independientes resulta de gran importancia por ejemplo para determinar el lugar de localización de la misma, posibles exenciones del Impuesto o para determinar el tipo impositivo aplicable.
En este punto la Administración se basa en la Sentencia de 25 de febrero de 1999, del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en el asunto C349/96, en la que dicho Tribunal se planteó cuales debían ser los criterios para decidir, en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido, si una operación que está compuesta por varios elementos debe ser considerada como una prestación única o como dos o más prestaciones diferentes que deben ser apreciadas separadamente.
Esta sentencia menciona que aunque por una parte, de la Directiva Comunitaria del IVA se deduce que cada prestación de servicio o entrega de bienes normalmente debe ser considerada como distinta e independiente, por otra, la prestación constituida por un único servicio desde el punto de vista económico, no debe ser desglosada artificialmente para no alterar la funcionalidad del sistema del IVA. Por lo tanto, es importante buscar los elementos característicos de la operación controvertida para determinar si el sujeto pasivo realiza para el consumidor varias prestaciones principales distintas o una prestación única.
Por tanto, si existe una prestación de servicios de carácter accesorio respecto de una entrega de bienes, realizadas ambas para un mismo destinatario, la prestación de servicios no tributará por IVA de manera autónoma, sino que seguirá el mismo tratamiento que corresponda a la operación principal de la que depende.
En este caso, se entiende que la entrega de neumáticos constituye la operación principal, siendo el montaje de los mismos una operación accesoria a la principal, por lo que la operación se tratará como una única transacción que es la entrega del neumático. Localizándose esta en el TAI ya que los neumáticos se ponen a disposición del cliente en el taller y no hay transporte de los mismos.
De este modo, las actividades accesorias seguirán el mismo régimen que las actividades de las que dependan. Ambas operaciones seguirán el tratamiento de la operación principal, que es la entrega del neumático, encontrándose localizadas en el TAI y, por tanto sujetas al IVA, no siendo aplicable ninguna exención.
2. Entrega de neumáticos sin instalación ni transporte de los mismos.
El tratamiento de esta operación, sin instalación ni transporte de los neumáticos, no tiene dificultad, estando dicha entrega sujeta y no exenta del IVA quedando gravada al 21%.
3. Entrega de neumáticos a empresarios o profesionales establecidos en otros Estados Miembros, o bien en Territorios Terceros.
Respecto a estas entregas de bienes, la Administración ha determinado que la consultante no ha acreditado debidamente el transporte al país de recepción de los neumáticos, por lo que no se entenderán exentas las entregas de neumáticos.
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