En particular, el artículo 32.1.c) establece que se sumarán al precio “los cánones y derechos de licencia relativos a las mercancías objeto de valoración, que el comprador esté obligado a pagar, directa o indirectamente, como condición de la venta de dichas mercancías objeto de valoración, en la medida en que tales cánones y derechos de licencia no estén incluidos en el precio efectivamente pagado”. Además, el artículo 157.2 del Reglamento por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación resume las condiciones para añadir los cánones y derechos de licencia al valor en aduana en dos: que el pago esté relacionado con la mercancía importada y que constituya una condición de venta de dicha mercancía.

Además, el artículo 160 del Reglamento también establece una afirmación para el caso en que el canon se pague a un tercero, en cuyo caso las condiciones anteriormente mencionadas solo se consideran cumplidas si el vendedor, o una persona vinculada al mismo, pide al comprador que efectúe el pago.

En cuanto al litigio principal, una entidad alemana (GE Alemania) firmó un contrato de licencia con otra entidad del grupo GE por la cual se otorgaba a la primera una licencia para el uso de la marca del grupo GE para productos fabricados y vendidos así como para servicios prestados por GE Alemania. El canon se estableció en el 0.95% del volumen de negocios anual de GE Alemania por el uso de la marca GE y el 0.05% por el uso del nombre comercial del grupo GE. El pago se realizaba el 31 de diciembre de cada año.

Sin embargo, en las importaciones realizadas por GE Alemania de bienes adquiridos a sociedades del Grupo GE no se incluyó, para el cálculo del valor en aduana, los correspondientes cánones. Ante esta situación la Oficina de Aduanas efectuó la liquidación por los derechos de importación, entendiendo que la compañía debió añadir el importe de los cánones pagados al valor en aduana. Ante la reclamación presentada por la sociedad, el Tribunal correspondiente remite las siguientes cuestiones prejudiciales al TJUE:

1. ¿Pueden los cánones incluirse en el valor en aduana cuando no sea posible saber ni en el momento del contrato ni en el momento del despacho aduanero si existirá obligación de pagar cánones?
2. ¿Pueden los cánones por el uso de marcas referirse a mercancías importadas aunque aquellos se paguen también por servicios y por la utilización de la sigla que compone la raíz común del nombre del grupo?
3. ¿Pueden los cánones constituir una condición de venta de las mercancías importadas para su exportación a la Comunidad aunque el pago se efectúe a una empresa vinculada tanto al vendedor como al comprador?
4. ¿Debe considerarse, en el caso de que los cánones se refieran en parte a las mercancías importadas y en parte a servicios posteriores, que el reparto adecuado que de efectuarse sólo sobre la base de datos objetivos y cuantificables implica que sólo puede ser corregido un valor en aduana que ha sido determinado con arreglo al artículo 29 o es posible también cuando el valor en aduana se determina conforme al artículo 31?

En primer lugar, el TJUE aclara las pautas que deben tenerse en cuenta para incluir el pago del canon en el valor en aduana, conforme al artículo 157 del Reglamento, las cuales pueden resumirse en tres requisitos acumulativos: i) que los cánones no estén incluidos en el precio efectivamente pagado (es así en este caso ya que la sociedad no incluyó los mismos en el valor en aduana), ii) que se refieran a las mercancías objeto de valoración y iii) que el comprador esté obligado a pagar esos cánones como condición de la venta de la mercancía.

En este sentido, responde el Tribunal a la primera y segunda cuestión que, es evidente que los cánones se refieren a las mercancías importadas, ya que la sociedad se comprometía por contrato al pago del mismo por las mercancías que importase, sin que sea relevante el hecho de que el importe no se conoce en el momento del contrato ni del despacho aduanero, ya que el artículo 32 del Código Aduanero no prescribe nada en este sentido. Además el artículo 156 del Reglamento permite que algunos elementos se añadan al valor en aduana aunque no sean cuantificables en el momento en el que nace la deuda aduanera, calculándolos sobre la base de criterios apropiados y específicos. Incluso se contempla la posibilidad que el declarante presente una declaración a despacho a libre práctica incompleta, con una valoración provisional.

En relación con la cuestión que recae en el hecho de que el canon se refiera en parte a las mercancías importadas y en parte a servicios posteriores a la importación, establece el Tribunal que, en este caso, el canon se calcula como un porcentaje sobre el volumen de negocio generado por la venta de las mercancías importadas al amparo del contrato de licencia, por lo que el mismo está relacionado con dichas mercancías, sin perjuicio de que también se refiera a prestaciones de servicios. En este caso, se podrá realizar el ajuste en el valor de aduana conforme al artículo 32 en base a datos objetivos y cuantificables.

Respecto a la tercera cuestión en cuanto al pago del canon realizado a un tercero vinculado, el artículo 160 del Reglamento establece que cuando el comprador pague un canon a un tercero sólo se considerarán cumplidas si el vendedor o una persona vinculada al mismo pide al comprador que efectúe dicho pago, por lo que hay que determinar si esto se cumple cuando el tercero y la persona vinculada al vendedor son la misma persona. En este caso, confirma el Tribunal el criterio del Abogado General que establece que el hecho de que no se considere tercero a una persona vinculada al vendedor no permite deducir que el pago no constituye una condición para la venta.

Finalmente, respecto a la última cuestión, el Tribunal no pone objeción a las medidas de ajuste y reparto cuando el valor en aduana se calcule utilizando el artículo 31 en lugar del 29, ya que estos artículos se aplican subsidiariamente y en ambos casos se aplicarán las disposiciones generales del capítulo, donde se incluye el artículo 32 sobre los cánones, por lo que la toma de datos referidos a otros ejercicios de la empresa puede constituir un dato disponible en la Unión que puede ser invocado, al considerar esos datos “objetivos y cuantificables”.

Se acompaña una copia de la sentencia con número de asunto C-173/15.

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STJUE canon GE

La entrada Cánones y derechos de licencia en la determinación del valor en aduana de las mercancías importadas. Sentencia del TJUE de 9 de marzo de 2017. GE Healthcare GmbH se publicó primero en Diligens.

En este sentido, hay que recordar las exenciones a efectos del IVA recogidas en los artículo 20.Uno.20º y 20.Uno.23º de la Ley 37/1992 del impuesto. Así, el artículo 20.Uno.20º establece, en términos generales, la exención del IVA para las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, mientras que el artículo 20.Uno.23º declara la exención de los arrendamientos que tengan la consideración de servicios y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute que tengan por objeto terrenos.

Por lo tanto, en vistas a determinar correctamente el tratamiento a efectos del IVA de la transmisión o cesión de derechos de pago único resulta indispensable conocer si con esta operación se transmite únicamente un derecho de arrendamiento del terreno o se produce una cesión de negocio, tal y como recoge en la contestación a la consulta la Dirección General de Tributos (DGT), ya que la transmisión de un terreno o arrendamiento estaría (en principio) exenta del impuesto, mientras que la transmisión o cesión de un negocio es una operación sujeta al IVA.

A este respecto se ha pronunciado recientemente la Comisión Europea estableciendo que: “cuando los derechos de pago único se transfieren conjuntamente con tierra, en base a un contrato de arrendamiento, el tratamiento a efectos del IVA de los derechos de pago único seguirá normalmente el aplicable a la cesión del terreno, porque el arrendamiento de la tierra y de los derechos van juntos. Si el arrendamiento del terreno está exento, la transferencia de los derechos de pago único estará exenta también”.

Este criterio se sostiene por la ya conocida jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea al respecto de las operaciones accesorias y su tratamiento a efectos del IVA, puesto que sostiene el Tribunal que la prestación accesoria no es más que un medio de disfrutar en las mejores condiciones el servicio principal del prestador, en cuyo caso, una prestación accesoria no constituye un fin en sí y debe seguir el mismo tratamiento de la prestación principal que es la verdadera operación realizada.

Además, insiste la DGT, el hecho de que se facture un precio único no tiene importancia decisiva, ya que si de los hechos en cuestión puede entenderse que se están adquiriendo dos prestaciones distintas, sería preciso separar la parte del precio relativa a una y a otra, aplicando a cada una de ellas el tratamiento a efectos del IVA correspondiente. En definitiva, es de vital importancia conocer si en la operación realizada, cada prestación es independiente de la otra o una es accesoria de la prestación principal, siendo tan solo un medio para disfrutar en mejores condiciones esta última.

En este caso, los derechos de ayuda que se transmiten no garantizan por sí mismo un derecho a percibir dinero, sino que se requiere que el titular disponga de un número de hectáreas de tierra admisibles, debe realizar las labores necesarias para mantener las tierras en buenas condiciones y que la no utilización del derecho durante tres años seguidos conlleva la pérdida del mismo. Todo esto lleva a la conclusión de que la cesión de derechos de ayuda no es un fin en sí mismo cuando se da junto con la cesión de un terreno, por lo que debe seguir el mismo tratamiento que la operación principal, que es la cesión del terreno, exenta si se dan las condiciones para ello.

Se acompaña una copia de la Consulta Vinculante número V2445/2015.

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Consulta derechos de pago unico

La entrada Exención en el IVA por la entrega de terrenos rústicos y transmisión de derechos de pago único. Consulta Vinculante se publicó primero en Diligens.

En este caso se alude a la interpretación de los términos “con carácter independiente” establecidos en la Directiva 2006/112/CE para determinar si son las entidades integradas en un municipio y dentro de su presupuesto municipal (escuelas, centros culturales, servicios de la policía, entre otros) las que tendrían la condición de sujeto pasivo del IVA en la realización de actividades económicas, o bien es el propio organismo municipal quien debe adquirir la condición de sujeto pasivo del impuesto. En un primer momento, el ministro preparó un dictamen (a petición del municipio) donde interpretó que son estas entidades quienes realizan una actividad económica con carácter independiente y por tanto deben ser consideradas como sujetos pasivos del IVA. No obstante, al recurrir dicha interpretación, el Órgano Nacional refirió la cuestión al TJUE para que se pronunciase sobre la interpretación de los términos “con carácter independiente” establecidos en el artículo 9 de la Directiva IVA para la consideración de un sujeto pasivo.

En resumen, a través de la cuestión prejudicial se pretende conocer si el artículo 9, apartado 1, de la Directiva IVA debe interpretarse en el sentido de que los organismos de Derecho público, como las entidades integradas en el presupuesto municipal a las que se refiere el asunto principal, pueden ser calificados como sujetos pasivos del IVA si no se ajustan al criterio de independencia previsto en esa disposición. Es decir, ¿ejercen estas entidades sus actividades económicas con carácter independiente del municipio? Para ello es necesario determinar, tal y como establece la jurisprudencia de este Tribunal, si estas entidades se encuentran en una posición de subordinación con el municipio.

Para aclarar este concepto de subordinación el Tribunal hace referencia a aspectos tales como si la persona ejerce sus actividades en su nombre, por su propia cuenta y bajo su responsabilidad, así como si asume el riesgo económico de la actividad. Así, en este supuesto, las entidades integradas en el presupuesto realizan las actividades económicas en nombre y por cuenta del municipio, sin responder a los daños causados por esas actividades cuya única responsabilidad recae en el municipio. También es relevante el hecho de que las entidades no disponen de patrimonio propio, no generan ingresos propios ni soportan los gastos de la actividad, sino que tanto los ingresos como los gastos se incorporan en el presupuesto municipal.

En conclusión, a la vista de los hechos, el Tribunal considera que tanto el municipio como sus entidades integradas deben considerarse como un único sujeto pasivo del IVA, ya que estas últimas se encuentran en una posición de subordinación con respecto al municipio.

Se acompaña una copia de la sentencia con el asunto C-276/14.

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STJUE sujeto pasivo_organismo municipal

La entrada Sentencia del TJUE de 29 de septiembre 2015, Gmina Wroclaw. Condición de sujeto pasivo del IVA de entidades integradas en un presupuesto municipal se publicó primero en Diligens.

En el presente caso se trata de una sociedad alemana que presta servicios técnicos y de consultoría a otra sociedad establecida en Bulgaria. En un principio, en aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo, contenida en el artículo 194 de la Directiva del IVA, fue la sociedad búlgara quien adquirió la condición de deudor del impuesto, al entender que el prestador no actuaba en Bulgaria por medio de un establecimiento permanente (EP) a efectos del IVA. En todo caso, la Administración no permitió la deducción del impuesto pagado por la empresa búlgara ya que no disponía de un documento fiscal exigido en la normativa estatal.

No obstante, posteriormente, la Administración Tributaria búlgara liquidó una complementaria a la empresa alemana pues consideró que la misma prestó los servicios desde un EP en Bulgaria, convirtiéndolo en deudor del impuesto. El prestador procedió a ingresar el IVA y a su vez solicitó la devolución del impuesto, ya que entendía que se había producido un ingreso indebido al ingresar el IVA tanto la empresa alemana como la búlgara, sin que además se permitiera a la empresa búlgara la deducción del impuesto. Sorprendentemente, la Administración consideró que no existía ingreso indebido y denegó la recuperación del IVA al prestador alegando que tras una liquidación complementaria no puede procederse a la regularización de las facturas, luego la empresa alemana no tenía capacidad para rectificar las facturas y repercutir el IVA al destinatario, además de verse denegada su solicitud de devolución por parte de la Administración.

Ante esta situación el órgano nacional pregunta al Tribunal de la UE, por un lado, si el artículo 193 y 194 de la Directiva permite que ambos, el prestador y el destinatario del servicio, puedan ser simultáneamente sujetos pasivos del IVA, dado el error inicial de considerar no establecido al prestador, y, en definitiva, si va contra el principio de neutralidad del impuesto la denegación de la posibilidad de regularizar, una vez se ha procedido con una liquidación complementaria, y recuperar de esta forma el IVA ingresado doblemente.

Como no cabía esperar de otra forma, el Tribunal responde que únicamente es deudor quien realiza la prestación del servicio, siempre que realice la prestación desde un EP en ese país, por lo que es contrario a la Directiva considerar a ambas partes deudoras del impuesto, aun cuando pensó inicialmente que el prestador no estaba establecido, y en consecuencia, no puede exigirse al destinatario el IVA.

En relación con la posibilidad de denegar la devolución del impuesto cuando existe un ingreso duplicado, como es el presente caso, recuerda el Tribunal que desde el momento en que se ha eliminado por completo el riesgo de una pérdida fiscal, el principio de neutralidad del IVA exige que se regularice la situación, sin que se pueda supeditar a la buena fe de quien expide las facturas y sin que dependa de la facultad de apreciación discrecional de la Administración.

En resumen, dado que no permite al prestador regularizar y recuperar del destinatario el impuesto pagado ni tampoco ha permitido al destinatario deducir el IVA, existe claramente un enriquecimiento injusto de la Administración y la misma percibe más cantidad de IVA que la debida al trasladar la carga fiscal al prestador y al destinatario, lo que es totalmente contrario al principio de neutralidad del IVA.

No hay que olvidar que el principio de neutralidad del IVA es fundamental en el correcto funcionamiento del impuesto, sin que la Administración pueda obviarlo al excederse en sus medidas de lucha antifraude.

Se acompaña una copia de la sentencia con asunto C-111/14.

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STJUE IVA Sujeto pasivo y denegacion de devolucion

La entrada Sentencia del TJUE, del 23 de abril de 2015. GST Sarviz. Deudor del IVA y denegación de devolución. Principio de neutralidad se publicó primero en Diligens.

En este caso se cuestiona si la norma del IVA en Polonia es contraria a la Directiva Europea del impuesto en relación con los sujetos jurídicos obligados a la liquidación y recaudación del IVA, mediante la creación de la figura del obligado al pago. En este sentido, si bien el Tribunal concluye que la norma no es contraria a la Directiva, recuerda que es fundamental que las medidas adoptadas por los Estados miembro para evitar el fraude fiscal respeten siempre el principio de proporcionalidad y neutralidad del IVA.

El litigio principal es sobre un agente judicial que, a instancia de un acreedor, incoó un procedimiento de ejecución inmobiliaria contra una empresa sujeta al IVA, y por medio de subasta pública embargo el bien inmueble. En la medida en que la Ley polaca del IVA contempla la figura de obligado al pago del impuesto para los agentes judiciales que intervengan en la ejecución de un inmueble, con vistas a evitar el fraude fiscal, éste último hizo el reparto de las cantidades correspondientes a la venta para cumplir con su obligación. No obstante, ingresó el IVA en septiembre de 2009, una vez se hizo firme el reparto de las cantidades entre los acreedores, cuando la venta se produjo en 2007. La Administración polaca consideró que tendría que haber ingresado el IVA en 2007, en nombre de la empresa que transfirió el inmueble.

Se cuestiona la norma nacional en relación con la figura de obligado al pago del IVA, distinta del sujeto pasivo del impuesto, pero el Tribunal entiende que la Directiva comunitaria da margen a los Estados miembro para la configurar las medidas necesarias de cara a garantizar la recaudación del impuesto, eso sí, recordando que en ningún caso pueden ir contra el principio de neutralidad del IVA. Es por ello que la figura del responsable al pago no sustituye en facultades u obligaciones a la del sujeto pasivo, y se limita a velar por que el IVA se ingrese.

De esta forma, también considera el Tribunal que la figura del obligado al pago debe responder con sus bienes por la cuota del IVA en el caso de no proceder al ingreso del impuesto, pero en todo caso, aludiendo nuevamente al principio de proporcionalidad, recuerda el Tribunal que los Estados miembro velarán por que se den los medios legales para cumplir con sus obligaciones.

En resumen, el Tribunal considera que la Directiva del IVA da el margen necesario para que los Estados miembros puedan establecer las medidas que consideren oportunas para garantizar la recaudación del IVA, pero en todo caso estas medidas no pueden suponer una rotura de la neutralidad del impuesto ni tampoco ser desproporcionadas.

Se adjunta una copia de la sentencia C-499/13.

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 TJUE IVA entrega de inmueble en ejecucion forzosa

La entrada Sentencia del TJUE, 26 marzo 2015. Marian Macikowski. Principio de proporcionalidad y neutralidad en el IVA se publicó primero en Diligens.